试对中小企业成本管理问题的探讨

一、我国中小企业成本管理现状

（一）成本管理的理论研究和观念滞后

（二）成本管理方法不能适应企业自身发展

（三） 过度向社会转嫁成本

（四）成本资料严重失实

（五）技术创新投入不足

二、加强中小企业成本管理的几点思考

（一）中小企业成本管理战略的选择

（二）中小企业降低成本的途径

（三）企业成本管理发展的竞争战略

三、中小企业成本管理模式的选择

（一）中小企业成本管理的一般方法

（二）中小企业成本管理的创新方式

（三）中小企业成本管理的创新模式

内 容 摘 要

目前我国中小企业成本管理的现状不容乐观，传统的大型企业成本管理模式在中小企业的实施上存在弊端。我国的国情也决定了我国中小企业不能全盘套用西方企业的成本管理方法，必须建立适合我国国情的有中国特色的成本管理模式，中小企业应该根据自身特点、状况及目标选择好成本管理方法、方式、战略等并设计一套属于自己的成本管理模式，成本管理是企业管理的核心，须各中小企业重视起来，它对中小企业的生存和发展起着决定性的影响作用。本文通过对于如何建立适合中小企业的成本管理模式及选择做了探讨。

试对我国中小企业成本管理问题的探讨

中小企业是一个相对的概念，今天的小企业，可能在明天成为中型企业或大企业。中国现有各种类型中小企业800多万家，占中国企业总数99%。其中，八成以上是非国有企业。改革开放以来, 我国经济迅速发展, 作为市场主体的中小企业成为社会经济生活中不可缺少的重要组成部分。它在促进市场竞争、增加就业机会、推动技术创新、加快国民经济发展和保持社会稳定等方面发挥了重要作用。但不容忽视的是很多中小企业组织机构不健全, 制度不严密, 人员素质参差不齐, 管理水平不高, 尤其是成本管理混乱, 甚至没有完整的成本核算资料, 对经济发展极为不利。因此, 改善中小企业的成本管理,提高经济运行质量已势在必行。

　一、我国中小企业成本管理现状

　 （一）成本管理的理论研究和观念滞后

1、成本管理的理论研究滞后

成本管理的理论研究系统性差。主要针对单一成本管理方法进行研究, 缺乏对方法之间联系的研究, 不能形成全面系统的方法体系; 成本管理方法的应用缺乏联系, 引进新的方法常常导致原有方法的放弃, 使成本管理缺乏继承性和连贯性; 成本研究只局限于企业内部, 忽视对竞争对手的研究, 缺乏战略考虑; 只注意生产过程管理, 忽视供应过程的管理, 缺乏对价值链的分析。

2、成本管理观念落后

由于地区，企业规模及观念的不同，成本管理意识相差甚大，观念强的比如一些酒店的服务性行业也有专门设有成本管理职务，观念落后的比如一些工业性企业都没有把成本管理从会计职务中分离出来。成本管理观念落后主要表现在对成本管理的范围、目的及手段等方面的认识存在偏差。很多企业认为成本管理就是控制产品的生产成本, 仍将成本管理的范围局限于企业内部的生产耗费过程, 而忽略了对其他相关企业及相关领域成本行为的研究与管理。成本管理的目的局限于降低费用、开支, 很少从效益角度看成本的效用, 降低成本的手段也主要依靠绝对节约方式, 而不是通过发生成本来实现更大的收益。

（二）成本管理方法不能适应企业自身发展

成本管理系统不能采用灵活多样的成本方法, 不能提供决策所需的正确信息, 不能深入反映经营过程, 不能提供各个作业环节的成本信息以及成本动因, 不能提供管理人员所需的资源、作业、产品、原材料、客户、销售市场和销售渠道等非财务方面的信息, 难以为战略管理提供充分的信息, 甚至误导企业经营战略的制定。据调查, 在差异化生产特征日趋明显的今天, 我国只有约5.7%的企业采用分批法计算成本, 而先进的作业成本法却几乎无人问津, 可见成本核算方法选择的简单化。

（三） 过度向社会转嫁成本

相当多的中小企业是重污染型和中等污染型企业, 例如医药化工、建材、造纸、黑色金属冶炼、制革、电镀、印染、橡胶制品、食品饮料制造等。这些企业在生产过程中会产生大量的三废(废气、废水和废渣), 要完全治理三废确实存在资金和技术困难, 但对生产过程中产生的污染物不进行任何处理就直接对外排放, 则完全是为了节约成本, 追求高额利润, 将治污成本全部转嫁给了社会。

（四）成本资料严重失实

成本核算系统建立在“业务量是影响成本的唯一因素”这一假设基础之上, 成本计算对象是企业所生产的各种产品, 而且一般为最终产品, 分配间接费用的标准一般为直接人工。在高度自动化的现代制造过程中, 直接人工成本比重日益降低, 而与自动化紧密相关的设备折旧费、动力费等间接费用大幅度增加, 在这种情况下仍然用在产品成本中占有比重越来越小的直接人工成本去分配占有比重越来越大的制造费用显然是不合理的, 而且越来越多的作业可能与工时不同批号的产品, 不同批号产品间的成本差异很大, 用相同工作记账系统无法对一些复杂的数据进行核算, 严重影响了成本数据的准确性。另外, 有相当多的企业因诸多不良动机的驱动, 任意调整、编造成本资料, 从而使成本信息失真现象日益严重, 并造成以成本为基础的各种管理活动的效能降低,甚至给企业、国家造成严重损失。

（五）技术创新投入不足

技术创新能力的提高, 对于一个企业维持其在市场上的竞争力和保持企业的可持续发展至关重要。而技术创新能力的提高主要取决于企业技术开发投入的多寡。国外研究资料表明, 企业科研投资占销售额的1%, 则企业难以生存; 占2%, 企业才能勉强生存;占5%, 企业才有较强的竞争力。我国中小企业大多没有科研投入,即使有也远远低于这一指标。中小企业普遍存在技术创新意识不强, 技术创新能力较差,技术创新投入不足等问题。目前我国中小企业发展还是“资金推动型”, 离“技术推动型”还有很长一段距离。

　二、加强中小企业成本管理的几点思考

　根据以上对中小企业成本管理现状及问题的了解分析，明确中小企业成本管理的发展战略至关重要。从国外一些成功的中小企业发展情况看，他们在发展的初期，大多生产一些利润较低且被大企业忽略的产品，灵活地运用自身的资源，然后逐渐培养企业的制造能力，增强企业对市场的了解，积累实力，扎扎实实、灵活多变地发展自己。制定与实施成本管理的战略决策，有助于中小企业将精力集中于影响企业成本绩效的关键因素和环节，注重企业的发展方向和未来环境的适应性，积极主动地应变，利用环境变化中存在的各种机会，使企业在变化的环境中发展壮大。这也正是成本管理战略的核心所在。结合中小企业的经营优势,可以从以下几个方面进行加强成本管理的思考。

（一）中小企业成本管理战略的选择

成本管理战略是对中小企业成本管理目标及达成目标的途径与手段的总体谋划。作为中小企业战略的重要组成部分——成本管理战略，已成为企业在激烈的市场竞争中获胜的锐利武器。

1、基于价值链的成本管理战略

价值链是现代企业成本管理的基础观念。中小企业的成本管理战略必须充分认识价值链的积极作用，从自身的特点出发，寻求有助于培育和提高企业核心竞争力的组合价值链，即发现价值链中的“战略环节”，探索适应中小企业发展需要的成本管理新理论和新方法。中小企业的自身特点决定了其在制定成本管理战略时，必须注重价值创新，探索和开拓新的价值领域。价值链的优化产生了一个新的概念，即利润库。企业在制定成本管理战略时，必须深刻分析行业价值链中的增利因素，为企业经营者决策提供依据。

例如，驰名全球的柯达公司，其强有力的价值链除了彩色胶卷外，还有与彩卷价值链相延伸并匹配的相纸、冲洗设备和冲洗药，并将其销售服务网络的触角伸到各冲洗点，密如蛛网，到处有它的身影，保证了冲洗质量和方便用户，这反过来又增强了它的彩卷价值。而国产彩色胶卷厂家在这方面就显得无能为力，竞争力相对较弱。同样，人们在分析福特汽车在公司的利润库价值链时也有重大发现，即在20世纪80年代末到90年代中后期的10年中，仅占公司总收入20%的汽车金融产品（包括汽车贷款、担保和保险等）却占到了公司全部利润的一半半以上。这就是柯达和福特公司成功的秘诀。由此可见，深刻认识利润库的内涵，不断提升企业价值，是企业保持和增强核心竟争力的重要法宝。

2、以创新为起点的成本管理

它的基本思路是先围绕各种信息，分析市场，把握时机；再寻找“产业空隙”，采取跟随或补缺战略；掌握专有技术，实施市场细分战略；最后还要注重无形资产的培育，提高企业核心竞争力。

以技术创新促进成本管理。中小企业具有技术创新优势,应树立不断通过技术创新来降低产品成本的观念。以技术创新促进成本管理,通过技术创新,在产品质量、款式、性能和工艺装备上不断改进,以满足消费者对需求的升级和变化,并保持成本领先(低成本) 的战略。低成本不等于低品质,低成本不能来自于偷工减料,也不等于减少产品功能。只有品质相同,功能相同的产品,成本才可以比较。以技术创新促进成本管理,从价值链的分析角度看,可以改变产品,以消除多余的部分功能;可以改变制造过程,使得流程变得更为有效;在高成本———劳动密集型的活动中,实现自动化;在采购环节,实行价值分析,对所有原材料、零配件评价其基本功能,寻求最低成本,从而降低采购费用和原材料成本等。因此,企业为未来增效而作出的目前投入是必要的,因为创新产品会增加销售量,提高市场占有率;创新产品可以适当提高售价;应用新的技术成果可以提高效率,节能降耗,减废降损;通过技术创新可增加产品服务的附加值。技术创新带来的增利因素要大于其投入的成本因素。

（二）中小企业降低成本的途径

在其他条件不变的情况下，成本降低就意味着利润增加。它也应该是管理层最重要的工作之一。我们可以从技术上寻求成本降低的途径，可以正确处理改进和创新的关系来努力降低产品成本，也可以开展功能价值分析来降低。但必须要谨慎处理产品的增减，寻求成本降低的最佳方案，围绕销售预测，科学制定价格来谋求成本降低的最佳途径。比如采用作业成本管理思维来降低成本。

中小企业不能像大企业通过大批量生产来降低单位产品成本,获取规模效益。中小企业生存的空间恰恰是存在于那些缺乏规模效益,适应于分散经营的行业。这样在成本的计算与管理上,必须采用以“顾客为中心”的作业成本管理方法。作业成本管理是以作业为基础的科学信息系统,它从以“产品”为中心转移到以作业为中心上来,通过对作业成本的确认、计量,尽可能消除“不增加价值的作业”,改进“可增加价值的作业”,及时提供有用信息,从而把有关的损失、浪费减少到最低限度。这是深挖降低成本的潜力,实现成本降低的基本源泉。作业成本管理最为重要的一点在于,它不是就成本论成本,而是把着眼点与着重点放在成本发生的前因后果上,对最终产品形成的过程中所发生的作业成本进行有效控制。在当前激烈的市场竞争中,中小企业在成本管理上必须进行战略的考虑,要从单纯降低工费料项目的生产过程成本的管理上,拓宽到从产品设计开始,包括技术开发、制造、销售、市场营销、服务在内的全过程的成本管理,进一步深入到为最终产品形成过程中发生的所有作业成本的管理,达到实现企业长期目标的持续动态的成本管理。

（三）企业成本管理发展的竞争战略

加入WTO后，中国将走向全方位开放，中国经济全球化进程将加快，未来我国中小企业发展面临的竞争环境必将更加严峻。抓住世界机遇、迎接挑战是中小企业未来发展的重要议题。低成本战略是中小企业成本管理战略的基础，而差异化战略是中小企业成本管理战略的重点。

中小企业在满足消费者需求方面具有服务多样化、特色化的优势,在市场竞争中宜选择差异化战略,形成“人无我独有”的战略。差异化战略也称特色经营战略,其战略主题是通过公司形象、产品特性、产品服务、经销网络等形式,努力形成一些在全产业范围内部具有特色的东西,使用户建立起品牌偏好与忠诚。实现差异化战略的途径很多,企业通过专利技术,生产出在性能和质量上优于现有同类企业的产品。通过市场宣传加强广告推销力度,使用户对本企业的产品产生与众不同的印象,其表现形式为物的功能上的差异,服务内容上的差异、市场管理方式上的差异等。中小企业在实现差异化战略时必须重视成本。因为创造特色经营和差异就一定会经常发生费用问题,如果特色经营产生的利润被其相应的成本费用所抵消,那差异化战略就没有实际意义。因此,中小企业在实施差异化战略中,不应忽视自己的成本地位,要做到既能使企业产品与众不同,又能降低成本。

三、中小企业成本管理模式的选择

　中小企业的成本管理战略有N多种，但并不是每个企业都适合，企业要根据自身的情况、企业的目标来选用，并设计出适合自己的一个战术，一套模式。工作包括选择好成本管理方法、管理方式、何种战略等系统复杂事项。

（一）中小企业成本管理的一般方法

成本管理包括成本的预测、决策、控制等，当然它的方法也就要从方方面面去选择。成本预测的常用方法有：意见集合法、专家预测法等；成本决测的方法有盈亏平衡点法、本量利法等；成本控制包括事前、事中、事后控制，当然它的方法细分开来就有好多种，比如投产前要对产品的设计、设备安装、材料的选用等都要进行经济技术分析和价值分析，选择最佳的方案。还有进行成本分析时的历史成本比较法、同行业先进成本比较法、成本变动因素分析法，还有存货管理的ABC管理法等，这里就不详细讲述了。

（二）中小企业成本管理的创新方式

推陈出新的成本管理方式有：1、以控制为中心的成本管理方式，总结国内外企业的一些成功经验或做法，企业围绕成本控制的主要手段有结合目标管理，降低产品成本；调整经营周期，节约生产费用；扩大生产规模，降低产品；应用功能成本分析，降低产品成本。2、以核心竞争力为导向的成本管理方式有业务外包，降低成本；虚拟经营，以速度降成本等。

（三）中小企业成本管理的创新模式

前面的内容主要也是为了让企业能够根据自身情况及目标来选用一套属于自己的模式作铺垫，由于中小企业自身规模小、资金弱，科学管理的规范程度差等原因，其在成本管理模式上具有独创性的成果相对较少。如何灵活运用大型企业的成本管理模式，是中小企业成本管理理论与实践研究和探索的重要课题。综观各国的成本管理理论与实践，成本管理模式不外乎如下一些种类：1、功能成本管理模式，它在企业应用最普遍的形式是“价值工程”，其公式是“价值（V）=功能（F）/成本（C）”。这是与顾客价值最大化、企业耗费最小化的成本管理目标相一致的。是利用功能与成本之间的内在联系而进行的一种成本管理方式；2、目标成本管理模式，它是当前中小企业应用较为普遍的一种类型，这种模式的特点是简便易懂、操作性强，依靠成本指标的层层分解来达到控制的最终目的。3、作业成本管理模式，该模式已经在本文讲述降低成本途径时详写，这里不再追述；4、战略成本管理模式（SCM—Strategic Cost Management）是90年代兴起的一种具有全面性与前瞻性的现代管理方法，以人为本的全员成本管理，其特点是重视整体的战略规划，成本与企业战略相结合，目标是实现顾客价值的最大化它是美国一些大公司推行的一种战略成本管理模式。

中小企业应该根据自身特点、状况及目标选择好方法、方式、战略等并设计一套属于自己的成本管理模式才是至关重要，成本管理是企业管理的关键，须各中小企业重视起来，它对中小企业的生存和发展起着决定性的影响作用。

参 考 文 献

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6、成本竞争战略与竞争成本管理，《浙江财税与会计》，2000 年9 月

7、于北方 著 《我国中小企业成本管理思路探讨》

8、Hicks,D.T.著，作业成本会计——在中小企业中的实施方案

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