浅谈会计诚信与会计职业道德

浅谈会计诚信与会计职业道德1

一、问题的提出---会计诚信与会计职业道德缺失是我国会计危机的本质原因1

二、会计诚信及会计职业道德基本问题的认识3

（一）会计诚信及会计职业道德的重要性3

（二）会计诚信及会计职业道德的本质与特征4

1．会计诚信及会计职业道德的本质4

2．会计诚信及会计职业道德的特征5

三、会计诚信及会计职业道德危机的原因分析5

（一）成因的一般分析5

1.认识误区5

2.从众心理6

3.教育弊端6

4.监督不力6

5.缺乏职业道德自律组织对诚信与道德优劣的赏罚6

6.单位负责人的不诚信与不良道德的影响7

（二）成因的经济学分析7

1．过渡经济是造成会计诚信与职业道德危机的直接土壤7

2．委托代理关系的分析7

3．产权制度是千成会计诚信缺失的制度根源8

4．“经济人”假设分析8

5.博弈论的分析9

四、加强会计诚信及会计职业道德建设的对策9

（一）明晰产权制度，明确企业委托人9

（二）理顺委托方与代理方的利益关系9

(三)强化会计监管力度，加大违法违规的惩罚力度9

（四）构建会计职业道德自律机制10

1．会计职业道德自律目标机制10

2．会计职业道德自律管理机制10

3．会计职业道德自律管理的法规10

4．会计职业道德自律功能机制10

5．会计职业道德自律环境机制10

6．会计职业道德自律运行能力10

（五）完善会计职业道德体系10

（六）加强会计诚信与职业道德教育11

（七）会计诚信与职业道德的监督与奖惩12

浅谈会计诚信与会计职业道德

一、问题的提出---会计诚信与会计职业道德缺失是我国会计危机的本质原因

20世纪80年代我国衽改革开放以来，伴随着经济体制改革的不断深入，社会主义市场经济的逐步建立，会计改革也充满了生机和活力，取得了前所未有的丰硕成果。但是，在我国的经济生活中出现了大面积的、持续的会计信息失真现象，一时间，假凭证、假账簿、假报表在企业中随处可见，账外设账、乱挤乱摊成本、截留专移收入、私设小金库、财产不清、账实不符的现象冲击着正常的会计工和秩序。

我国会计信息的普遍失真引起了政府部门的高度关注，1995年10月，时任国务院副总理的朱 基同志针对当时经济和会计工作中的突出问题，为全国会计工作会议亲笔拟写了“整顿会计工作秩序的约法三章”：所有企业事业单位必须依法建账，并且保证会计工作的秩序和会计信息的质量；认真培训和大力提高会计工作者和注册会计师的政治素质、业务能力和职业道德；财政部门要负责从法规、制度、培训监督等方面加强全国的会计工作，其他主管部门都要加强对基层单位的会计监督。1996年4月，国务院发布了《国务院关于整顿会计工作秩序进一步提高会计工作质量的通知》；1996年10月29日，时任国务院总理的朱 基同志又为北就国家会计学院题词：“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”。

近几年来，政府作有关监管部门出台一系列的法规制度进一步加强和完善制度和体制建设。为加强会计基础工作，建立规范的会计工作秩序提高会计工作水平，1996年6月17日，财政部发布了《会计基础工作规范》，1999年10月31日，第九届全国人民代表大会常务委员会第十二次会议通过了修订的《中华人民共和国会计法》，这次新修订的《会计法》的主要宗旨 就是从法律角度遏制和解决当前会计信息严重失真的问题，为紧密配合《会计法》的具体实施，2000年6月，国务院发布了《企业财务会计报告条例》，对切实提高会计信息的质量发挥了实质性的作用，2000年12月29日，财政部印发了各行业、各部门统一的《企业会计制度》，打破了多年来按行业、部门制定会计制度的壁垒，对规范企业的会计核算工作，提高会计信息质量发挥了重大推动作用，继1993年我国实施《企业会计准则》，1996年财政部发布了我国第一项具体会计准则《关联方关系及其交易的批露》以来，到目前财政部已陆续发布了16项具体会计准则，充分显示了我国的会计核算制度的改革已经步入国际化的轨道。自1995年以来，中国注册会计师协会已经陆续发布了独立审计、职业道德、质量控制和后续教育等几项职业基本准则，28项独立审计具体准则和10项独立审计实务公告。在内部审计方面，为加强内部审计工作，建立健全内部审计制度，2003年3月，审计署发布了《审计关于内部审计工作的规定》。中国内部审计协会自2003年5月以来，已经发布了1项内部审计基本准则和10多项内部审计具体准则。此外，作为证券监管机爸的中国证监会也发表了一系列有关上市公司会计信息披露的规范。

以上叙述表明，我国会计监管的法规制度的建设取得了令人瞩目的成果，从不完善逐渐走向完善，会计信息失真的现象应当得到有效的遏制了。但是，会计做假问题仍然十分严重，我国上市公司在10年的发展过程中，接连发生了大庆联谊、郑百文、银广厦、蓝田股份等一系列重大会计造假案，并牵连到一批有连带责任的会计师事务所和注册会计师。在那些非上市公司和企业，假凭证、假账簿、假报表非常普遍，会计信息严重失真失实。我国会计监管法规制度的逐步完善及接二连三的会计做假案，说明我国出现严重的会计危机根本原因并非是我们的准则制度不健全、不规范，也不是职业会计师缺乏专业胜任能力 ，而是会计诚信及会计职业道德缺失。

二、会计诚信及会计职业道德基本问题的认识

（一）会计诚信及会计职业道德的重要性

会计诚信是会计职业道德的精髓，它不仅是会计师在职业活动中的行为标准和要求，是会计师道德准则、道德情操与道德品质的基本要求和价值体现，也是会计师行业对社会应承担的责任和义务。诚信体现了社会公众和政府对会计师道德准则的期望和要求，因此，加强会计职业道德建设，不仅关系到社会公众对行业的信赖程度，关系到行业的生存和发展，而且关系到市场经济秩序的需要。会计行业和会计人员主要提供会计信息和鉴证服务，其诚信观念和工作质量直接影响着经营者、投资人和社会公众的利益，进而影响整个社会经济秩序。其次，会计诚信是社会信用体系的重要组成部分。党的十六大明确提出要整顿和规范市场经济秩序，健全现代市场经济的社会信用体系。信用一方面靠法律规范，一方面靠道德约束，法治和德治并重，两者相互促进，相辅相成，不可偏废。会计诚信作为市场经济的基石，愈来愈受到党中央、国务院和全社会的广泛关注。第三，会计师诚信是会计行业和会计人员安身立命之本。如何坚持“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”的职业道德标准，如何恪守独立、客观、公正的原则，如何从制度上来防范和制止会计造假这种现象，已成为整个会计行业迫在眉睫、亟待解决的问题。

（二）会计诚信及会计职业道德的本质与特征

1．会计诚信及会计职业道德的本质

诚信就是诚实与守信，诚实是指言行跟内心思想一致，不弄虚作假，不欺上瞒下，做老实人，办老实事。信，即信用，信任，真实可靠。守是指遵循、依照。守信就是遵守自己所作出的承诺，讲信用，信守诺言，保守秘密。诚实即为守信，守信就是诚实。它们是职业道德的最高境界，也将其作为道德的基本要求，甚至将诚实作为安邦治国，修身养性的根本。对会计人员来说，诚信二字中，诚包括了忠诚于自己所承担的会计事业；诚恳善待与自己会计工作有关的夫关的人们；热诚勤勉地做好会计工作。信包括了讲究信用；树立会计信誉；信任他人及其会计信息。会计人员贯彻诚信为本的原则，需要具备公正平等的意识、独立自主的人格、笃信虔敬的态度和职业判断能力等素质。

会计职业道德的本质首先是从属于一定的阶级道德。会计职业道德与其他职业道德一样，也是一种特殊的社会意识形态，是为一定阶级利益服务的，带有一定的阶级性。其次，会计职业道德是带有强烈的经济色彩的经济道德。在市场经济运行的要求中，其运行中的会计规范的设计与实施，会计政策、程序和方法的选择，都必须遵循其内在的客观规律。正由于人们面对的是共同的客观规律，因此，不同社会制度、不同阶级的会计职业道德，必然具有许多共同之处。

2．会计诚信及会计职业道德的特征

会计职业作为一种特殊的职业，其诚信与职业道德与其他职业道德相比，具有自己的特征。

（1）更多的强制性

一般的职业道德侧重于人们的行为动机和内心信念的调整，通常只对那最低限度的要求赋予强制性。而会计诚信与职业道德却具有较多的强制性，会计诚信与职业道德是一种实用性的，旨在维护社会经济秩序的职业要求，而不是精神性的仅仅去追求内在的精神世界的高尚的完善。会计职业道德的许多重要内容都直接纳入了会计法规，我国注册会计师的职业道德全部以强制性的规章形式颁布。

（2）利区动性

人们在遵循会计诚信与职业道德的过程中受到利益驱动因素的较大影响。由于会计人员的利益取决于经济主体的利益，当个人利益、经济主体利益、国家利益和社会公共利益出现矛盾时，会计人员往往会与经济主体利益协调一致。会计诚信与职业道德便产生了危机。

（3）相对稳定性

由于会计诚信与职业道德更多地依附于历史继承性和经济规律，不因社会关系的变更而变更，相对稳定。

三、会计诚信及会计职业道德危机的原因分析

会计诚信危机与会计职业道德严重滑坡、失范的原因呈多样性和复杂性。我们可从一般分析和经济学分析两面三刀方面进行。

（一）成因的一般分析

1.认识误区

改革开放以来，社会变革和市场经济对人们的价值观念产生了巨大的冲击，人们对会计诚信及会计职业道德产生了两个认识上的盲点：一是会计诚信及会计职业道德在人们的头脑中空前淡薄，极端崇尚物质利益原则，道德虚无主义的喧声以各种形式甚嚣尘上；二是在衽市场经济的环境下，人们对市场经济就是法制经济缺乏全面认识，普遍存在一种法律万能的观念，误认为一切不规范的会计行为都能通过会计法律加以约束。

2.从众心理

伴随着我国经济体制改革的不断深入,人们的道德观念发生着深刻的变化,一些原有的道德规范已不能完全适应新的形势需要,而新的道德规范尚未全面形成,出现了一些诚信和社会道德失落了问题,比如:是与非、善与恶、美与丑的界限混淆，拜金主义、享乐主义、不讲信用、弄虚作假、欺诈欺骗成为社会公害。相当一部分会计人员在大气候的影响下，职业道德基石动摇，随波逐流。

3.教育弊端

学校的德育教育相对薄弱，学生失格缺陷越来越明显，一个专而不红的群体进入财会领域造成相当部分会计人员不但全无职业道德可言，而且会运用其专业知识和现代操作技能，更加隐蔽地扮演着助纣为虐的不光彩角色。

4.监督不力

目前会计监督、财政监督、审计监督、税务监督等监督标准不统一，各部门在管理上各自为政，功能上相互交叉，造成各种监督不能有机结合，不能从整体 上有效地发挥监督作用。虽然有关部门每年都要进行税收财务物价检查，会计师事务所每年都要对会计报表审计验证，但其经常性、规范性以及广度、深度、力度都不能给企业内部会计监督提供有力的支持，进而难以形成有效的再监督机制。内部审计作为国家监督体系的组成部分之一，代表着国家利益，通过对企业经济活动的监督和控制，保证国家财经法规的贯彻执行。单位领导迫于各种压力，不得不设立内部审计部门。其实这种内部审计机构，往往不能被企业真正所接纳，基本上起不到监督的作用。

5.缺乏职业道德自律组织对诚信与道德优劣的赏罚

对违反会计职业道德的处罚力度不够,使得丧失诚信道德可能获得的收益远大于可能付出的成本,以及对诚实守信的奖励过于轻描淡写,造成部分会计职业者出于利益考虑,铤而走险,违背职业道德,使得会计信息失真。

6.单位负责人的不诚信与不良道德的影响

目前的经济社会中，会计人员与单位负责人在地位上属从属关系，也就是说单位负责人对他们的工作完全拥有领导权和管理权。有了这种天然的从属关系，会计人员的职业道德在单位会计工作中，能否发挥作用和发挥作用的大小，也就不可避免地具有了从属性。而这种从属又与所在单位的文化层次，及其单位负责人的道德水准密切相关。单位负责人为了达到某种利益往往会向会计人员施压，致使会计人员违背现有会计法规，在会计工作中弄虚作假。因为这种从属性往往不以会计人员的主观愿望为转移，所以，要恪守职业道德，不少会计人员是很难做到的。调查显示，当前普遍发生的做假问题，大部分会计人员是没有主观故意的，如果他们没有接到授意、指使、强令，那么自己是不会主动造假的。虽然也有些会计人员因缺乏职业道德而造假，但究其根源还是手握大权的幕后指使人所造成的。如国内闻名的“银广厦”案、“蓝田股份”案等等，都是企业负责人直接指使和策划下造成假的。

（二）成因的经济学分析

1．过渡经济是造成会计诚信与职业道德危机的直接土壤

我国仍处于计划经济体制向市场经济体制转轨的过渡时期，产权界定和利益格局的改变直接影响利益相关者的行为，而会计是操纵利益的一个重要工具，因此过渡经济为会计诚信丧失提供了空间上和时间上可能。于是，部分利益相关主体利用这个足够的窨和时间，以丧失会计诚信为代价，获取局部私利，从而导致会计会计信用在社会公众中信誉度逐渐下降。

2．委托代理关系的分析

委托代理双方的效用函数不一致是导致会计诚信危机的内在动机。委托人和代理人都是有限理性的经济人，都会追求自身效用的最大化，但他们的效用目标通常是不一致的。经营者为了追求效用最大化未必会提供所有者所需的全部真实可靠的会计信息，甚至提供虚假会计信息。委托人与代理人之间存在信息不对称，那么消除委托方的信息劣势就成为必需。现代会计制度恰恰充当了会计委托方信息劣势的角色，完整的会计信息有效地满足了委托方监管代理方的基本需要。会计诚信原则正是基于此才成为会计生命的。当委托方现实地存在并对会计产生足够的影响时，会计诚信原则的体现就不会出现什么问题。但是，一量委托人变得远离企业或者根本找不到确定的真正代表，那么会计诚信就失去了动力和压力，会计诚信原则的缺失就成为一种必然。

3．产权制度是千成会计诚信缺失的制度根源

在我国目前的产权制度下，作为市场主体的国有企业并没有独立的财产所有权，而最终财产所有权属于国家。财产所有权的虚化和缺位，必然导致没有独立财产权的经济主体无法对失信的结果承担财产责任，使失信成为一必然。

4．“经济人”假设分析

现代企业理论是以经济人假设为出发点的。由于人是有限理性的经济人，同时，信息又是不完全和不对称的，追求自身效用最大化的动机会使得人有机会，也有积极性在交易中使用不正当手段，来谋取自身的利益，其结果就是不诚实不守信用。经济人在遇到道德冲突时，容易进行逆向选择或冒道德风险。经济人所谋取自身的利益有短期利益和长期利益，短期利益是现实的利益，长期利益具有很大的不确定性，千方百计谋求短期利益而置长期利益于不顾的经济人，不可能讲会计诚信和会计道德。会计诚信危机实质是经济人诚信缺失的集中体现。有的专家指出，让单位负责人100%地承担会计作弊的责任，而会计人员对此不负丝毫的责任，以遏制目前普遍存在的单位领导人强迫会计人员造假的行为。

5.博弈论的分析

当代独立审计制度可以看成是主要涉及审计委托人（投资人）、审计师和被审计人（管理层）三方的一个契约。审计过程可看成一个投资者，审计师和管理层的三方博弈，审计师能否恪守诚信原则和其提供的审计服务质量不仅取决于自身的能力、独立性，还取决于委托方和管理层的行为。

四、加强会计诚信及会计职业道德建设的对策

面对会计诚信与会计职业道德的严重缺失，在进行深层的根源性分析的同时，针对其问题实质，会计理论和实务工作者提出了许多构筑会计诚信与职业道德的有效措施。

（一）明晰产权制度，明确企业委托人

产权是诚信的基础，明晰的产权是人们追求长远利益的动力，只有追求长远利益会讲诚信，当前国有企业改革的总体思路是国有股减持，并逐渐过渡到国有资本变债公，非国有资本变股权，完善公司治理结构，彻底解决国有企业所有者缺位现象严重的问题，明晰产权制度还涉及汉前我国会计师事务所的组织形式问题，目前我国会计师事务所的组织形式主要是有限责任，这种组织形式不利于遏制合伙人的失信行为和机会主义，要逐渐走向有限责任合伙制。

（二）理顺委托方与代理方的利益关系

委托代理关系的核心实质是利益关系，通过建立和完善职业经理人才市场和经理人才竞争机制，完善企业内部管理层的激励与约束机制，使所有者和经营者的目标函数保持一致，减少利益冲突，保持利益均衡。

(三)强化会计监管力度，加大违法违规的惩罚力度

诚信缺失不止的一个直接原因是失信收益与失信成本倒挂，各级各类会计监管部门要加强要加强监管，加大惩罚力度，一定要使失信成本远远超过失信收益，主失信者既要承担名誉损失成本还要承担物质损失成本。

（四）构建会计职业道德自律机制

会计职业道德自律机制要素主要包括以下几方面

1．会计职业道德自律目标机制

会计职业道德自律机制基本运行目标就是完善整体会计职业道德和职业会计人个体道德并使其二者有机统一。

2．会计职业道德自律管理机制

我国会计职业道德管理兼有政府管理和会计行业自律管理的双重性，这种管理安排具有明显的权威性和强制性等优点，有必要在财政部会计司领导下建立 我国专门的会计职业道德自律组织。

3．会计职业道德自律管理的法规

目前会计人员职业道德的规章是根据修订前《会计法》的精神所制定，按照新《会计法》有关内容及要求看，有很多方面是不太适应的，有必要根据新《会计法》重新修订完善。

4．会计职业道德自律功能机制

会计职业道德自律功能机制在会计工作中表现为会计人员及其组织的自律能力和方法。

5．会计职业道德自律环境机制

会计职业道德自律机制的建立一方面要尽可能适应特定环境的要求，另一方面要求社会要尽可能为会计职业道德自律形成，提供更适宜的内部、外部环境条件，营造一种良好的社会氛围，会计职业道德自律机制才能真正发挥其应有作用。

6．会计职业道德自律运行能力

会计职业道德自律机制运行能力主要表现为：自选择能力、自组织能力和自控能力。

（五）完善会计职业道德体系

会计职业道德的内容是丰富的，是一个有机整体。会计职业道德体系由职业道德规范、职业道德教育和职业道德修养和职业道德评价四部分构成。会计职业道德规范是会计职业活动中的一种行为准则和标准，是会计职业道德体系的核心；而会计职业道德教育和修养是提高会计职业道德水平的重要途径；道德教育是客观外在的推动力，道德修养是主观内在的自我努力；会计职业道德评价是推动会计职业道德健康发展的保证。会计职业道德的各组成部分以会计职业道德规范为核心相互联系、相互制约，共同形成了一个完整的会计职业道德体系。会计职业道德规范应包括三个层次的内容：会计职业道德基本原则、会计职业道德基本规范和会计职业道德行为指南。会计职业道德基本原则是会计职业道德规范体系的核心，会计职业道德基本规范是规范体系的中心和主干部分，是对会计职业道德行为的基本要求和基本的行为规范，对会计职业道德行为指南具有指导作用。会计职业道德行为指南是依据基本规范的要求，针对具体的会计职业行为所提出的具体作法和具体要求，行为指南具有很强的可操作性。

（六）加强会计诚信与职业道德教育

会计诚信教育不力是导致会计职业道德滑坡的重要原因之一，因此，有效开展会计诚信与会计职业道德教育是加强会计职业道德建设的重要途径。不能只重视制度安排，而忽视全方位的诚信教育。证券市场是充满机会和诱惑的博弈场所，需要通过制度安排对参与者和监管者进行制约和威慑。然而，如果证券市场的参与者和监管者不讲正直诚信，制度安排将显得苍白无力。当巨额的经济利益与严肃的道德规范发生碰撞时，只有潜移默化的诚信教育，才能使天平倾向于道德规范。

会计职业道德教育应在从业前的学历教育和从业后的继续教育两个层面进行，目前高校在培养人才方面，对大学生重在重视专业知识和专业技能的培养，弱视了全面素质的培养，如在品德教育方面。因此，加强会计学历教育中的会计职业道德教育是迫切需要。加强以会计职业道德教育为主要内容的继续教育，是提高广大会计人员职业道德水平的重要形式，也是提高其职业道德素质的基础。财政部门在今后的继续教育中，应把会计职业道德知识培训作为必修课程，计入继续教育的学分。会计职业道德教育还应注意整体性和系统性，会计职业道德的教育对象不能单纯地局限于会计人员，应是包括单位负责人在内的整体教育。另外，开展会计诚信教育应有系统、有针对性的进行，切忌就事论事、泛泛而谈。

（七）会计诚信与职业道德的监督与奖惩

建设诚信和职业道德工程，不能仅仅依靠人的自觉、境界，还必须建立相应的奖惩机制，使会计人员认识到，丧失诚信道德的成本大于获得的收益，使人们出于利害关系考虑，为获得奖赏，或免于惩罚而不得不遵循道德原则和规范。它是道德规范付诸实施的必要方式，也是促使道德力量发挥作用的必要手段。要进一步健全和完善会计诚信与职业道德监督制约机制，监管部门要营造一个公平竞争的会计执法环境，建立会计职业道德诚信档案，对违反会计诚信与职业道德的行为进行惩处，并计入单位和个人的诚信档案，供社会查阅。针对以往对违反会计职业道德行为监管不力的隐患，必须建立和完善会计职业道德考评和奖惩机制，建立会计职业道德监管组织，负责会计诚信与职业道德的监管。

参 考 文 献

1．佟成生：《重塑会计诚信，强化职业道德》

2．项怀诚：《会计职业道德》

3．韩传模：《会计人员职业道德与自律机制研究》

4．杨雄胜：《会计诚信问题的理性思考》

5．祝祖强、尹娜：《挖经济学根源，治会计信息失真》

6．王广明、张奇峰：《注册会计师诚信的经济学分析》