浅述营业税改征增值税相关问题研究

一，引言…………………………………………………………… 1

二，营业税改征增值税的必要性………………………………… 1

1、概念及其理解…………………………………………… 1 

2、营业税存在重复征税…………………………………… 1

3、营业税的存在破坏了增值税征收链条的完整性……… 2

4、增值税抵扣不彻底……………………………………… 2

三，营改增的主要内容…………………………………………… 2

1、改革试点的范围与时间………………………………… 2

2、改革试点的主要税制安排……………………………… 2

3、改革试点期间过渡性政策安排………………………… 2

四，营改增的意义和对经济社会发展的积极作用……………… 3

1、有利于经济结构调整……………………………………… 3

2、保持税收中性……………………………………………… 3

3、促进税制公平……………………………………………… 3

五，催生新一轮财税改革制度问题………………………………… 3

1、营改增促进税制改革……………………………………… 3

2、增值税发票问题…………………………………………… 4

3、财务分析受到影响………………………………………… 4

4、税改难点…………………………………………………… 4

六，总结……………………………………………………………… 5

内 容 摘 要

国务院决定从2012年1月1日起, 在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。至此，货物劳务税收制度的改革拉开序幕。自2012年8月1日起至年底，国务院将扩大营改增试点至10省市，这标志着中国现代服务业营业税改征增值税的转型改革正式启动，这将很大程度改变现时中国流转税制度，使得中国的流转税制度更加接近于世界范围内所公认的最佳操作模式。营业税改征增值税有利于完善税制,消除重复征税;有利于公平税负,增强企业竞争力;有利于经济结构转型和税收征管,也符合国际惯例。营业税改征增值税对对各行业的影响各不相同。

关键字：营业税改征增值税 税制改革 交通运输业 重复征税

浅述营业税改征增值税相关问题研究

一，引言

2011年11月16日财政部和国家税务总局联合印发了《营业税改征增值税试点方案》（财税[2011]110号），提出先在上海地区的交通运输业、部分现代服务业等生产性服务业开展试点，逐步推广至其他行业，其中交通运输业、建筑业等适用11%税率，其他部分现代服务业（如研发和技术服务、信息技术、文化创意、物流辅助、鉴证咨询服务等行业）适用6%税率。2012年元旦起在上海推行的“营业税改增值税”试点工作已取得阶段性成效。据上海市财税部门最新统计数据，2012年的第一季度，参加“营改增”试点的8.8万户中小企业税负降幅达40%，累计减轻税负逾20亿元。由于现代服务业门类内部的服务链条远比传统服务业的服务链条要长、要复杂，上海要想使未来能作为现代服务业“支柱”的管道运输、技术研发、服务外包、信息技术增值、软件开发、文化创意、现代会展、物流辅助、航运增值服务、有形动产租赁、鉴证咨询等现代服务业新门类快速发展壮大，务必首先扫除营业税这只每道服务环节重复征收的“税老虎”。

二，营业税改征增值税的必要性

1、概念及其理解

“营改增”是以前缴纳营业税的应税项目改成缴纳增值税，增值税就是对于产品或者服务的增值部分纳税，减少了重复纳税的环节，同样营改增就是对以前交营业税的项目采取增值部分纳税的原则计税。

营业税是以营业额乘以相应税率来直接计算应缴纳税款的。因其不存在成本抵扣问题，所以涉及重复征税问题。增值税则以企业销售额乘以相应税率，再减去企业购买原材料所产生的成本进项税额。因此，增值税更科学，不涉及重复征税问题。同时，因增值税的这种抵扣方式，再加上新增11%和6%两档低税率，使得企业纳税额应会有所降低。

安体富认为，严格来说，应该把营业税逐步取消，全部改征增值税。有些国家就只征增值税而不征营业税，更加科学。

此外，改革产生的传导作用，还会对普通个人带来好处，如一些商品和服务可能降价。此前一些地区曾出现一些蔬菜等产品因长途运输而导致价格上涨。这次国家明确提出要解决货物和劳务税制中的重复征税问题，并先在上海交通运输业和部分现代服务业等开展试点。随着这些行业自身税率的降低，其经营成本降低，可能使一些相关产品或服务价格随之降低。 安体富介绍，试点选在上海，在一定程度上与其国、地税没分家，还属于一个局，易操作有关。增值税由国税局负责征收，税收收入中75%为中央财政收入，25%为地方收入。营业税是地方税种，由地税局负责征收，全部为地方收入。“试点期间原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区”，这消除了地方政府的顾虑。

2、营业税存在重复征税

增值税是我国的第一大税种，而营业税是我国地方的第一大税种，长期以来，我国的营业税与增值税是并行征收的，工业和商业企业主要征收增值税，服务业、不动产、无形资产等主要征收营业税。但随着我国经济的发展，两税并存的弊端日益显现。

中国的增值税营业税并行体制下，营业税按照企业的销售额或营业额征收，无法抵扣，这就造成了重复征税。对一些中间环节偏多的行业，因每一道环节都征收营业税，会增加企业的税负，企业为减免税负，偏向大而全的企业发展方向，这也阻碍了社会专业化分工的发展进程。由于营业税的征收范围涉及到了交通运输业、金融业、建筑安装业等，而这些行业大多属于第三产业，这些行业的流通环节比较多，而营业税实行是对流通各个环节进行征税，由于营业税实际是按照营业额为计税依据来进行征收，这样就造成了对同一劳务或是其他营业税征管的税种的重复征税，这无疑限制了我国第三产业的发展。另外营业税不允许像增值税那样对进项税额进行抵扣，这显然对第三产业造成税负不公的影响。主要表现在服务业上，由于第三产业的服务业大都实行的是营业税的征收管理，那么在出口时候，就不能像增值税那样实行出口退税，从这个角度上看，营业税阻碍了我国服务业的发展。

3、营业税的存在破坏了增值税征收链条的完整性,

理想的增值税是建立在普遍征收的基础上的，征收抵扣各环节紧密相连、相互制约，形成一条完整的增值链条，任何一个环节的中断都会对增值税的运行产生不良影响。我国现行的税制下，增值税主要对货物征收，营业税主要对劳务征收，增值税无法形成一个完整的链条，销项税额与进项税额之间不配比，从而导致重复征税。

4、增值税抵扣不彻底

虽然外购固定资产的进项税额允许一次性进行抵扣，但是那只是针对的是与生产经营相关的固定资产。与生产经营不相关的固定资产，比如机器设备以及附带的附属设备和设施的进项税额是不允许进行抵扣的，这样就达不到真正实现消费型增值税的目的。例如建筑业安装业是属于营业税征收的范围，那我们可以把这个行业改征为增值税的范围，这样是弥补增值税扣税不彻底的一个方法。长期数据和现实例子表明增值税的链条越紧张，就越容易避免重复征税，而增值税的抵扣不彻底间接造成了重复征税的现象

三，营改增试点的主要内容

1、改革试点的范围与时间

1.试点地区。综合考虑服务业发展状况、财政承受能力、征管基础条件等因素，先期选择经济辐射效应明显、改革示范作用较强的地区开展试点。

2.试点行业。试点地区先在交通运输业、部分现代服务业等生产性服务业开展试点，逐步推广至其他行业。条件成熟时，可选择部分行业在全国范围内进行全行业试点。

3.试点时间。2012年1月1日开始试点，并根据情况及时完善方案，择机扩大试点范围。

2、改革试点的主要税制安排

1.税率。在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。租赁有形动产等适用17%税率，交通运输业、建筑业等适用11%税率，其他部分现代服务业适用6%税率。

2.计税方式。交通运输业、建筑业、邮电通信业、现代服务业、文化体育业、销售不动产和转让无形资产，原则上适用增值税一般计税方法。金融保险业和生活性服务业，原则上适用增值税简易计税方法。

3.计税依据。纳税人计税依据原则上为发生应税交易取得的全部收入。对一些存在大量代收转付或代垫资金的行业，其代收代垫金额可予以合理扣除。

4.服务贸易进出口。服务贸易进口在国内环节征收增值税，出口实行零税率或免税制度。

3、改革试点期间过渡性政策安排

1.税收收入归属。试点期间保持现行财政体制基本稳定，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。因试点产生的财政减收，按现行财政体制由中央和地方分别负担。

2.税收优惠政策过渡。国家给予试点行业的原营业税优惠政策可以延续，但对于通过改革能够解决重复征税问题的，予以取消。试点期间针对具体情况采取适当的过渡政策。

3.跨地区税种协调。试点纳税人以机构所在地作为增值税纳税地点，其在异地缴纳的营业税，允许在计算缴纳增值税时抵减。非试点纳税人在试点地区从事经营活动的，继续按照现行营业税有关规定申报缴纳营业税。

4.增值税抵扣政策的衔接。现有增值税纳税人向试点纳税人购买服务取得的增值税专用发票，可按现行规定抵扣进项税额。

四，营改增的意义和对经济社会发展的积极作用

1、有利于经济结构调整 

由于营业税存在重复征税，增值税抵扣链条不完整的缺点，这严重阻碍了服务业的专业分工，并且不实行出口退税，不利于服务业的向外发展，所以说增值税和营业税的并存就对第三产业造成了不利的影响，从而影响我国的经济结构调整。为了配合我国的经济结构调整，我国由生产型增值税过渡到消费型增值税，这些都是经济结构调整在税收上的体现。那么为了更加有利于我国经济发展，我国应该把有利于经济结构调整作为营业税改征增值税的一个重要原则。

产业结构是经济结构的一个组成部分，目前我国产业结构失衡，主要表现在重工业化，造成了资源的过度利用，能源的过度消耗和环境的严重污染等问题，所以在这种情况下，我国应该大力发展第三产业，而调整第一产业的比重。服务业现在属于第三产业，发展服务业也是现阶段我国经济发展的一个要求。为了更好的发展第三产业，方法就是把服务业的营业税改征成增值税。产业结构调整最终也是经济结构调整，综合这几点，营业税改征增值税有利于经济结构调整，也是经济结构调整的一个内在要求原则。

2、保持税收中性

税收中性是税收的一个基本原则，它强调的是一国税收对本国经济不产生额外的影响，更深层次的意思是一国征税不对其经济体制产生影响。但是目前所征收的营业税的一些行业中，有的行业与生产生活密切相关，例如交通运输业和建筑安装业，如果这些税种不划到增值税的范围内，将严重制约着税收中性的发挥。所以，当我们在把营业税并入到增值税的范围内的时候我们更应该注意这个原则，因为我们在改征之前营业税就存在这个问题，所以改征增值税以后我们更应该注意这个原则。税收中性原则是我国市场经济体制中财税体制的一个重要原则，从根本上体现一个国家的税收制度与经济的关系，并且也是限制经济发展的一个重要因素。

3、促进税制公平

税制公平是税收的一个组成原则，这是我国社会主义市场经济体制的一个重要体现。目前，增值税实行的是起征点制度，他不同于个人所得税的免征额制度，这样就造成了起征点附近的小额纳税人的税负不公平。所以在营业税改征增值税之后，也要相应的对这种制度进行改善，可以改善为类似于个人所得税的免征额制度。现存的营业税对第三产业在税制公平的问题上还是很不合理的，第三产业的税负过重，且重复征税，这样不利于税制公平的发挥。在改征时期，我们要本着这个原则，力求改征之后税制不公这个问题不会在服务业征收上存在了。

五、催生新一轮财税改革的功效

1、营改增促进税制改革

“营改增”将催生重建地方主体税种以及地方税体系的要求。如果将营业税全部纳入增值税框架体系，肯定会动摇现行地方财政收支平衡的基础，从而催生重建地方主体税种以及地方税制体系的要求。

“营改增”将催动直接税体系建设的提速。开征居民个人房产税和实行综合与分类相结合的个人所得税制等涉及直接税改革的事项将可能进入实际操作阶段。

“营改增”将催生分税制财政体制的重构。”营改增”的全面推进意味着营业税和增值税收入归属及其征管格局的打破，现行分税制财政体制的基础会随之动摇，将会加快分税制财政体制的重构。

“营改增”企业受益：首先是服务业企业登记成为一般纳税人后，可以抵扣购买固定资产、货物和服务的相关进项。其次是制造业企业，货物批发和零售企业能抵扣接受服务的相关进项。再者，从事跨境服务的企业原来通常会产生5%的营业税成本，现在营改增后可能不会发生任何实际的增值税成本。

李克强说中国现行税制结构中，增值税和营业税是最为重要的两个流转税税种，几乎涉及中国所有企业和行业，“营改增”影响之大可想而知。作为中国正在推行的结构性减税的重要部分，企业将因此减少重复征税压力，降低税收成本，从而“减重前行”。“营改增”如果全面推开，效应很大，“是继燃油税费改革以来又一项重大税制改革”。2012年1-8月已经为试点企业和下游企业减税170多亿元人民币，小型微型企业的税负降幅达到40%。更重要的是，改革已然成为企业间颇为抢手的“政策红包”。随着改革“扩围提速”，“营改增”试点地区的GDP总量将占全国50%左右，第三产业增加值占52%左右，税收收入占56%左右。

按照建立健全有利于科学发展的财税制度要求，将营业税改征增值税，有利于完善税制，消除重复征税；有利于社会专业化分工，促进三次产业融合；有利于降低企业税收成本，增强企业发展能力；有利于优化投资、消费和出口结构，促进国民经济健康协调发展。

2、增值税发票问题

增值税的专用发票比营业税以及地税普通发票在监督和稽查上更为严格，因为涉及到企业的进项抵扣，在对企业运营各环节的监督上力度也会加大，因此，新发票的使用对于规范企业良性发展，更好的接受税务部门监督具有积极意义。企业在采购、生产、物流、服务等各环节产生的成本及收入都会作为增值税发票的内容纳入考虑，在开具与使用上也会有着更为严格的标准与规范，所以从前发票使用中的造假、非法出售、伪造、虚开等现象都会受到严格限制，在税额的管理上更加科学、准确。

3、财务分析受到影响

“营改增”的过程之中，企业的纳税环节和手续均将更为复杂，要求建筑企业有相应的制度进行规范管理，以保证工作顺利进行。例如，建筑企业应对企业管理进行相应的改进，对实际财务分析进行模拟，重点分析对企业损益和现金流可能产生的影响。对企业现有管理系统中工程预结算系统、成本管理系统等进行合理的评估，为“营改增”的实施做好充分准备，确保试点工作开始后可以准确地核算会计信息、准确地填写增值税申报表；再比如企业的合同管理方面，企业需进一步明确职权范围，以企业名义对外签订合同，确保增值税进项税额可以抵扣。

自从新会计准则出台之后，企业的财务管理和分析局面已经有所变化，如果再加上税制改革，那么不同行业、企业面对的财务管理与分析局面将会面临重大革新。以财务核算内容为例，财务损益表中“主营业务收入”核算的金额是含营业税的含税金额，但是税改后损益表中“主营业务收入”是剔除了增值税的不含税金额。假设企业实际税负变化不大，即使其净盈利绝对水平受到的影响不大，企业本身的利润率也会随着业务收入的减少呈现上升状态。财务分析中，增值税未反应在损益表中，在账务处理上方法与从前也相异，企业的财务报表的结构也需要相应的出现变化，将增值税的变化反应在其中，以保证财务分析效率和质量仍旧能保持一个优质的水平。

4、税改难点

（一）、营业税改征增值税所造成的地方可用财力减少的问题，首先需要解决的一个问题是地方可用财力减少的问题。营业税改增值税是1994年分税制改革的历史遗留问题。在目前的分税制体制下，营业税是地方第一大税种，营业税改征增值税后，中央分享75%，地方分享25%，营业税又是地方政府收入，即便税收收入不变，地方政府收入也会减少75%。基于现实，中央决定试点期间原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，暂时搁置了在收入分配上的争议，而优先考虑了增值税制度变革目标，但这并不是长远之计，当试点推向全国，或是要进行增值税立法时，这一分享比例就不得不尘埃落定了，这是增值税扩围将要面临的最大问题。而此时地方将缺乏能提供稳定收入的主体税种，虽然从理论上，房产税能担当地方主体税种的角色，但我国房产税尚处于试点阶段，短期内难以在全国范围内普遍推广，而呼声很高的资源税也不足以在全国范围内担任地方税种的龙头。或者按照现行试点的方案，改征增值税后收入仍归属试点地区，那么理论上也存在地方财力小幅缺口弥补问题，是开征新的地方税源，还是加大中央的财政转移力度，还需要进一步讨论。

（二）、扩大增值税征收范围所要差别规范的各类优惠政策，现行营业税分交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业、转让无形资产和销售不动产九个税目。那么，如果这些项目全面纳入增值税征收范围后，是统一按现行的标准税率17%征税，还是另设一档税率?如果另设一档税率，税率水平多高合适?从理论上说，增值税是中性税，它不会因生产、经营的内容不同而税负不同，要求的税率档次相对要少。而营业税是行业差别税率，体现着政府对特定行业的扶持和引导。若要将增值税的征税范围覆盖至营业税领域，则必然面临这两种理念的冲突。对此，如何注入产业优惠因子，在扩大征税范围的同时按不同税率征收，以体现对不同行业的优惠策略。若进一步分析企业所得税政策的特点，则发现企业所得税的产业导向政策主要集中于优惠领域，而优惠的重点在创新和环保，比如对企业从事环境保护、节能节水、公共基础设施项目，购买研发设备，开发新产品、新技术、新工艺等给予优惠;税率优惠重点则在于小型微利企业及高新技术企业，这些优惠政策具有普适性，但缺乏针对特定行业的优惠、引导政策。

（三）、扩大增值税征收范围所涉及到的政府间财政体制重构及解决县乡财政的问题和县域经济的发展状况如何，直接关系到中国经济和社会的整体发展状况。现行的分税制是中央先行决定与省以下分税，然后是省决定与市以下分税。到后来，特别是农村税费改革之后，基层政府失去了最重要的财源。目前其实就是要通过省管县的财政体系的调整，来保障县一级在公共服务和社会管理上的财力投入。财力是当务之急，用财政体制保障县一级在公共服务上的投入，约束县一级财力的滥用。因此，当我们在研究如何改革和完善省以下财政体制的同时，更应该关注涉及营业税转征增值税的整个财政体制的问题。

六，总结

本文从实际出发，结合我国基本国情和十二五财税体制改革思想，站在我国纳税人和政府的立场上，深入分析我国营业税改征增值税的应采取的措施和可行性方案，全面对待我国增值税和营业税共存所带来的弊端，即造成增值税的抵扣链条不彻底和存在重复征税。因为这些弊端，所以我制定了近期方案和远期方案，近期方案就是先从一些与生活相关的行业，例如交通运输业和建筑安装业，远期方案就是营业税征收的其他行业，从而进行营业税改征增值税的方案。在进行改征时我们要遵从四个基本原则：有利于经济发展，有利于经济结构调整，保持税收中性和促进税制公平，正确分析在改征过程中所面临的困难和带来的后果，并且采取政策措施来解决这些问题，以便顺利推进营业税改征增值税的进行。

（一）对“营改增”效应作全面评估。时下将与“营改增”有关或所牵涉的诸种要素提升至整个经济社会发展的进程中仔细地加以审视

（二）循着“营改增”推进线索，不失时机地启动新一轮财税改革。

（三）着手增值税整体变革。一方面不能不考虑服务业的运行特点并作适应性调整；另一方面也不能不将包括制造业和服务业在内的两个产业相对接，在两者融为一体的条件下重启制度安排。

参 考 文 献

财务部税务总局印发《营业税改征增值税试点方案》

营业税改征增值税的难点

营业税改征增值税的应对

“营改增”新规呈现五大变化

国务院将扩大营改增试点至10省市，北京或9月启动

关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业．中华人民共和国财政部[引用日期2012-08-3]．

财政部 国家税务总局负责人就营业税改征增值税试点答记者问．国家税务总局[引用日期2012-08-3]．

营改增：试点企业面临的机遇与挑战．北京华税律师事务所[引用日期2012-08-3]．

营改增珠海国税领导小组办公室，市国税局[引用日期2012-09-11]

10、财税（2011）111号 ：《关于在上海市开展交通运输业和部分服务业营业税改征增值税试点的通知》.、  

11、财税（2011）110号：《关于印发营业税改征增值税试点方案>的通知》.