浅论虚假财务报告的防范对策

一、会计监督的目的及作用…………………………１

二、虚假财务报告存在的现实基础 …………………3

三、虚假财务报告的防范对策 ………………………5

摘 要

在现代企业制度下,巨大的利益驱动和企业内部控制制度不严为虚假财务报告的产生创造了条件，对正常的社会经济秩序、良好公平的市场经济环境造成的危害很大，对现代企业制度的发展也很强的阻碍。本文客观分析了虚假财务报告存在的现实基础，提出了虚假财务报告的防范对策，提出只有建立一套成熟有效的监管机制，合理保证最终公开披露财务报告的真实性，使中小投资者利用这些真实会计信息作出正确的投资决策，才能最大限度地免受大股东、经理层的利益侵害。同时要进一步健全法律法规，加强对注册会计师及其事务所的监督和管理，逐步净化注册会计师的执业社会环境，惩治腐败，坚决惩处收受回扣、业务提成等行为，使注册会计师执业在独立的环境中进行，提高整体国民素质，保证执业成果客观、公证严格执法，杜绝虚假财务报告，构建一个和谐、健康的市场经济秩序。

关键词：虚假财务；防范对策；健全；法律法规

浅论虚假财务报告的防范对策

对虚假财务报告，会计界广泛定义为：不符合公认会计准则以及现行法律法规制度规定，不能如实对外提供反映企业某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果、现金流量的财务报告。虚假财务报告的产生有其深刻的历史原因和现实原因，也有其内在的主观因素和外在的客观因素，其对正常的社会经济秩序、良好公平的市场经济环境的危害很大。虚假财务报告将会误导信息用户的决策方向，将会破坏市场经济秩序和增加市场交易费用，对整个社会造成巨大破坏。

一、虚假财务报告产生原因及客观环境

在现代企业制度下,大股东凭借优势股权成为董事会成员，能够直接从企业取得较为详细可靠的信息并监督经理层，经理层和大股东作为公司管理者控制了会计信息的生成和披露；中小股东由于股权比例小而远离企业最终控制权，他们对于企业的经营管理完全是局外人，在会计信息的占有上处于先天劣势，只能以间接的方式获取信息来监督经理层和大股东的履约情况，为虚假财务报告的质量留下隐患。正是为了适应众多且分散的中小投资者对会计信息的强烈需求，有关监督部门要求上市公司采用公开披露的方式提供财务报表。但是，在两权分离的情况下，客观存在着所有者与经营者之间、大股东与中小股东之间利益不一致的矛盾。“两权分离”是指资本所有权（表现为投资者拥有的投入资产权）和资本运作权（表现为管理者经营、运作投资者投入资产权）的分离。也就是说，所有者拥有的资产不是自己管理运作，而是委托他人完成管理运作任务，而经营者与大股东作为经济人，在信息不对称的情况下，他们有机会直接对财务报告进行操纵，以达到不公平地侵占中、小股东的利益，其最终的表现形式就是虚假的财务报表。因此可以说，利益不一致是虚假财务报告产生的经济诱因，信息不对称是虚假财务报告产生的客观环境。

虚假财务报告产生的原因还可以从企业内部和外部环境两个方面予以剖析。从企业内部讲，一是巨大的利益驱动。“利益”驱动人们守法经营，也会驱动人们铤而走险，劫取非法的利益。经济利益是最常见的造假动机，是造假者最强大的内在驱动力，造假者通过造假旨在得到直接的或间接的、现实的或潜在的经济利益；另外对政治利益的追逐也使造假者铤而走险，不顾后果。2005年9月6日科龙电器发布公告，再次将半年报中涉嫌违法违规事项予以公布。据公告显示，相关人员利用私刻公章及财务法人章、帐外交易、违规关联交易、关联方转帐及向不明第三方支付大额预付款等方式，共涉嫌侵占科龙电器资金4.04亿元，导致公司董事长顾雏军、执行董事兼副总裁严友松等5人被公安部门立案侦察并采取刑事强制措施，一下子使科龙事件进入白热化状态。二是企业内部控制制度不严也是造成虚假财务报告的一个重要内因，企业内控制度未能有效地执行，违章行事的现象普遍存在，给造假者有机可乘的空间。三是我国的会计市场即注册会计师市场处于买方市场阶段。当市场的主动权掌握在买方手中时，卖方开发、占领市场的唯一途径就是最大限度地满足买方的需求，注册会计师市场在“顾客就是上帝”的思想指导下，竞相压价；马虎执业；迎合委托人的不当要求。从企业外部环境讲也有三个方面。一是不同法律规定之间存在矛盾。《证券法》和《注册会计师法》强调工作程序与应承担法律责任之间的因果关系，然而《公司法》、《刑法》以及《股票发行与交易管理暂行条例》等法律中强调注册会计师的工作结果与应承担法律责任之间的联系。按《证券法》与《注册会计师法》规定要求，只要注册会计师的工作程序符合有关专业标准的要求，即使其工作结果与实际情况不一致，注册会计师也不一定要承担法律责任。其他法律则是按工作的实际结果与实际情况来判断注册会计师是否要承担法律责任。这些法律的不同规定，而相关的司法解释又不一致，使实际司法判决不一。二是注册会计师的审计力度不够。由于缺乏一整套科学严密的评价标准，多年来注册会计师对单位内部控制的评审只是更多地出于一种审计程序和审计效率的考虑，对如何提升内部控制的实际效能较少提出建设性意见。三是我国上市公司信息披露制度体系也存在着问题 ，有关法律责任的规定存在欠缺。

二、虚假财务报告存在的现实基础

信息提供者利己的动机是普遍存在的，并且难以从根本上消除，但动机不一定转化为现实的行为。如果能对虚假信息提供者进行有力的监管，使造假行为不现实、不经济，那么造假者就会在理智权衡中放弃造假。然而目前我国会计信息的监管力度不够。从一些已经查处的案件来看，不少在招募说明书中作假的不法行为监管机构没有及时发现。另外，交易所对上市报告的审查在相当一段时间里采取事前审计的办法。事前审计是在财政、财务收支和经济业务发生以前对其财务预算和经营决算、投资决策的合法性、效益性所进行的审计,这种审计常由部门、企业内部审计部门或人员进行。对某些重大工程建设项目的投资也可由政府审计机关或委托民间审计组织派遣审计人员进行审计,但由于时间和人力的制约造成了事实上的审查不严，不能及时发现问题，严重地降低了监管效率,使得财务报告造假得以成为现实。因此可以说，会计信息监管中存在的诸多误区是虚假财务报告得以存在的现实基础。清醒地认识这些误区，有助于我们构建一个完整的监管机制。

误区一：重视“单一”监管，忽视“综合”监管。独立审计是证券市场发展的基石，也是确保上市公司财务报告真实的制度安排。然而，独立审计仅是确保上市公司会计信息质量的外部制度安排，只是财务报告监管链条中的一环而已。只有借助于其他环节的监管手段，它的作用才能充分发挥。自从证券市场发生了欺诈案开始，我国就加强了证券审计市场监管力度。如1996年《独立审计准则》颁布实施；1998年会计师事务所开始脱钩改制；2001年一系列与具有证券期货业务资格的注册会计师密切相关的政策措施相继发布。监管者试图通过对注册会计师的监管达到对上市公司虚假财务报告的监管，然而证券市场舞弊现象是一个复杂的群体行为，证券市场会计信息质量的提高是一个综合治理的过程。光靠“独立审计”一枝独秀，是达不到良好效果的,必须实行全面监管。证券市场虚假财务报告问题绝不是抓几个注册会计师，关掉几家事务所就可以解决问题的。

误区二：重视“硬性”监管，忽略“柔性”教育。堆砌的制度不一定达到好的监管效果。我国自20世纪90年代起接连不断地颁布、施行、修订会计准则、审计准则，但虚假会计信息却从未消灭过。制度终究需要人来执行，只有潜移默化的诚信教育，才能使天平倾向于道德规范。因此，要将法律控制的硬约束与诚信教育的柔性相结合，才能形成一种良性互动。

误区三：在我国，自开展注册会计师审计业务以来，涉及注册会计师审计的诉讼案件时有发生，我国对涉案的会计师事务所与注册会计师的处理，大多以行政处罚为主。我国的《证券法》中缺乏民事责任的规定。虽然脱钩改制后，加大了处罚的力度，直接针对注册会计师个人的处罚越来越重，甚至追究刑事责任，但是针对注册会计师审计应承担的民事责任的诉讼案仍不多见,受害投资者没能给予补偿。这种处罚结果对审计职业界难以起到足够的震慑作用。因为造假受到查处和责令赔偿概率很小，造假成本仍远远低于造假收益，注册会计师的执业风险并未实质性的提高,而且也不能挽回投资者的损失。

三、虚假财务报告的防范对策

高质量的财务报告不仅是高质量会计、审计准则的产物，它更依赖一个具有支持作用的基础机制来运作，以保证准则能够被严格地理解和运用。只有建立一套成熟有效的监管机制，以合理保证最终公开披露的财务报告的真实性，才能使中小投资者利用这些真实会计信息作出正确的投资决策，最大限度地免受大股东、经理层的利益侵害。对虚假财务报告的防范，应该标本兼治。在此，本文就如何防范虚假的财务报告谈几点看法。

(一)完善财务报告法律体系和会计信息披露制度

判断一份财务报告是否虚假的主要标准就是看其信息的披露是否与有关法律、法规和准则的要求相违背，是否真实、完整。我国在规范财务报告方面制定了《会计法》、《公司法》、《会计制度》、《会计准则》、《证券监管办法》、《企业财务会计报告条例》等法律和规范性条例，基本形成了财务报告规范体系。但不可否认，其间还存在许多漏洞。会计市场竞争、争夺客户的恶性竞争已是越演越烈，因此，健全注册会计师立法，尽快规范会计市场的竞争,打击恶性竞争已迫在眉睫。另一方面应将信息披露的及时性纳入民事赔偿责任条款中，加强和细化对证券民事责任方面的规定，有效保护投资者利益。只有制定出系统、科学合理的财务报告规范体系，才不会给造假者以可乘之机。

(二)建立全面的信息交流制度

随着信息技术的发展，信息的提供和获取日趋容易，为建立全面的信息交流制度提供了技术基础和信息环境。这里包括两方面的内容：财务报告信息的获得和查处虚假财务报告的信息共享。

1、财务报告信息的获得。银行贷款、纳税申报、年度审查、国家审计及

社会审计、股份公司上市等等都需要企业报送财务报告，各职能部门都需要从财务报告获取相关的信息并予以审查以便进行相应的行政管理、监督和投资等活动。但现实情况是各部门之间信息交流的横向、纵向联系非常少，这就为所谓的两套账甚至多套账、多种版本的财务报告提供了生存空间，企业可以针对不同的目的报送不同的财务报告。为此，我们可以设想某一政府部门或政府授权的几个单位设立类似于专门报送财务报告的网站，所有需要财务报告的单位、投资者都可以以登录网站的方式获得某一单位独一无二的对外报送的财务报告，从制度上杜绝这一问题。

2、查处虚假财务报告的信息共享。我们可以从许多报导中看到查处了各种形式的虚假财务报告问题,且查出的金额巨大，各职能监督部门也会发现各种各样的问题。然而信息的交流和利用效果很差，往往只在某些有限的部门或事情发生后很久才能获得信息。其实，许多虚假财务报告的问题都是具有共性的，其虚假手段也是类似的。从监督防范的角度上说，这些信息都是可以共享的。所以各职能部门应该将查处的虚假财务报告问题在指定的网站上公布开来，以最大的信息量和最快的速度将问题揭露，这样可以为政府决策层提供最快的信息，其他职能部门也可以借鉴经验及早防范和查处，其效用就是可以将许多虚假财务报告问题扼杀在萌芽之中。

(三)建立健全企业内部控制制度和内部审计制度

良好的内部控制制度可以起到事前监控的作用，减少差错，有效降低财务造假机率。健全的内审机制，可及时发现企业制度在运行中出现的漏洞，避免差错和舞弊行为，从而减少企业损失。

1、完善内部控制规范体系。目前，我国企业内部控制规范还缺乏一个成型的体系。应建立、健全上市公司内部控制监督管理，具体作法如下：(1)推行职务不兼容制度，减少董事会与高层管理人员的交叉任职；(2)加强监事会的监督功能，监事应具备法律、财务、会计等方面的专业知识或工作经验，能够独立有效的行使监督权；（3）加强独立董事制度，从外部监控机制进一步健全和改善董事会治理结构，并和监事会一道，将对上市公司形成内外监控的完善体系，防范财务造假。

2、加强对内部控制行为主体“人”的控制，把内部控制工作落到实处。实践证明，离开了人的能动作用，制定再好的管理制度和控制措施也都无济于事。因此，应当加强对员工特别是会计人员的职业道德教育和建立技术轮训制度，提高员工的职业道德和技术素质，建立员工技术考核和业绩评价制度，建立奖惩制度，建立职务轮换制度等,以加强内部监督，明确内部监督机构的责任，对于防范虚假财务报告具有现实意义。

3、建立良好的信息沟通系统，提高企业内部控制效果。包括：确认、记录所有有效的经济业务；明确详细的记录经济业务,以便恰当归类、提供会计报告。采用恰当的货币价值计量经济业务；确定经济业务发生时期，并保证在合理的会计期间记录经济业务；在财务报告及披露中恰当提示经济业务。

4、建立内部控制评价制度。为了保证企业内部控制制度能有效发挥作用，并使之不断地得到完善，企业必须定期对内部控制制度的执行情况进行检查与考核。对于严格执行内部控制制度的，给予精神鼓励和物质奖励；对于违规违章的，坚持给予行政处理和经济处罚，并与职务升降挂钩。只有做到压力与动力相结合，才能最终达到内部控制的目的。

(四)完善社会舆论监督，建立公开披露制度

各社会监督部门，如果能够做到将发现的虚假财务报告问题都对社会公布，社会舆论更多地参与到监督里来，对制造虚假财务报告的单位和个人会起到“名誉惩罚”的作用。使造假者不得不对其造假行为持特别谨慎的态度。当其造假的收益与损失不相称或没有太大的利益空间时，造假者就不会冒险去造假而宁愿选择合法经营。从另一个角度来讲，也会对潜在的造假者起到警示作用，虚假财务报告也就不会大面积泛滥，危害正常的社会经济秩序。

(五）加大对虚假财务报告的处罚，提高违规成本

对于虚假财务报告的处置已有相应的法律和规范约束。如《公司法》、《刑法》、《证券法》、《会计法》等都规定了对个人和单位的行政处分、党纪处分、经济处罚、刑事裁判等。虚假财务报告的危害，不仅仅在于造假偷了多少税，少给国家上缴了多少利润，更关键的是其对社会的负面影响难以估算。为此，首先要在处理处罚上严格执法，加大查处力度；其次要建立起严厉的处罚规定，包括刑事处罚和经济处罚等。从而增大造假者的“后期成本”，使造假者算经济账时觉得不合适，从利益上遏制住虚假财务报告的蔓延。具体对策归纳如下：

1、强化控股股东、董事及高管人员的民事赔偿责任,立法引入个人破产制度、证券民事赔偿机制和追究最终责任人无限责任制度。并加重刑事处罚力度,在制度安排上有效防止公司控股股东和管理层等内部人员,操纵公司财务,滥用公司资金,转移公司资产与收益,进行破产欺诈等不法行为。对失信的上市公司及其高管的惩戒必须突出一个“严”字。与此同时,还要让会计师、保荐人对上市公司的违规承担相应责任。如：三年前的美国安然事件中,负责对安然财务报表进行审计的安达信被指控“欺骗及伪造账目”,一位资深会计师被罚终身禁入,安达信这家世界“五大”之一的会计师事务所也慢慢从人们的视野中消失。

2、改进诉讼方式，提倡集团诉讼和风险诉讼

所谓集团诉讼就是当标的为同一种类，当事人一方人数众多时，可以推选出代表人，代表共同意志和利益的诉讼行为。通过集团诉讼可以扩大诉讼标的，减少诉讼成本，提高诉讼效率。风险诉讼则是律师和当事人胜诉后按比例分成，也就是将诉讼风险由律师和当事人共同承担，增大了诉讼力量，在司法过程中若能将这两种诉讼方式有机结合，将会大大提高受害投资者的民事诉讼积极性。

3、改变举证责任，降低诉讼成本

我国目前对于举证责任，仍然适用“谁主张，谁举证”。但审计是非常专业的技术性活动，要资本市场的普通投资者举证大股东、经理层、注册会计师，难度大、成本高。美国1993年《证券法》规定个人投资者只要证明财务报表存在重大不实，就可以向法院提起诉讼。注册会计师则需要提供证据证明自己清白。这样，将举证责任转移给注册会计师，相当于注册会计师承担全部的诉讼成本。我国也可借鉴这种制度，降低诉讼成本。

4、加大对违规者的处罚力度

2005年1月4日，利嘉股份披露，因涉嫌违反证券法规，证监会已决定对其立案调查；1月5日，因国光瓷业涉嫌存在虚假信息披露等行为，证监会湖南监管局决定对公司进行立案稽查；同日，丰乐种业公告称，因连续6年造假虚增利润，日前被证监会查处，相关违法责任人均已受到处罚；1月6日，方大 A称，收到证监会深圳稽查局通知，将对公司涉嫌虚假陈述进行立案调查。在管理层日益严厉的监管之下，上市公司违规行为仍频频出现，根本原因在于对违规的处罚过轻，违规成本过低。法律专家指出,相对国外成熟市场,我国目前对违规上市公司处罚力度过小。而要提高“行政处罚”、“立案调查”的实际作用,就必须提高造假者的成本。

 (六)提高国民素质，从根本上防范虚假财务报告

财务报告的制造者、决策者、使用者和监管者都是以人为具体行为主体的。相关人的职业道德素养、鉴别能力、意识形态和价值取向会从根本上决定虚假财务报告是否有市场、社会主义市场经济能否健康、有序地发展。因此，我们迫切需要加强职业道德教育和坚持诚信原则。首先，财务报告制造者的素质提高了，将具有良好的职业道德和技术水平，熟悉掌握各项有关的法律法规、会计制度、会计准则和规范，出现差错性虚假财务报告的机率就会大大减少，也不愿意从主观上造假，去危害社会的公共利益和国家的整体利益。其次，财务报告决策者整体素质提高了，经营管理能力加强了，单位发展前景看好，就不会为了造假获得眼前利益而损害长远利益。最后，对报告使用者和监管者而言，当他们具备了良好的鉴别能力和较高的监督技巧后，债权人和股东就能识破造假伎俩，不会把自己的钱投入到一个造假者身上；监管者就能更容易、更多的发现财务报告虚假信息，并予以严惩。这样一来，虚假财务报告渐渐没有了市场，也就没有了出具虚假财务报告的必要。

综上所述，由于个人经济利益的驱动，现行法律法规不完善，监督管理弱化及不良市场客观环境，使得虚假财务报告得以蔓延。因此必须进一步健全法律法规、加强注册会计师及其事务所自身监督和管理的同时，逐步净化注册会计师的执业社会环境，惩治腐败，坚决惩处收受回扣、业务提成等行为，使注册会计师执业在独立的环境中进行，提高整体国民素质，以保证执业成果客观、公证严格执法。最终才能杜绝虚假财务报告，构建一个和谐、健康的市场经济秩序。

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