浅论企业绩效管理中的非财务指标的运用

一、 非财务指标评价的应用展望

（一）财务指标体系现状

（二）非财务指标应用的优缺点分析

二、非财务指标设置的原则与应考虑的具体因素

 （一）非财务指标设置的原则

 （二）设置非财务指标应考虑的具体因素

三、融入非财务指标的几种典型企业业绩评价体系

(一)德鲁克以改革为核心的观点

(二)霍尔的“四尺度”论

(三)克罗斯和林奇的等级制度

(四)卡普兰和诺顿的平衡记分法

四、对平衡记分法的评价

(一)平衡记分测评法的优点

(二)平衡记分测评法存在的问题

五、建议

内 容 摘 要

长期以来，我国在进行企业绩效评价时，多侧重于对财务指标的评价，而忽略对非财务指标的评价。传统的以单纯的财务指标作为其构成要素的企业业绩评价机制已经越来越明显的暴露出了其弊端。要对企业的业绩进行客观地评价，决不能仅仅满足于对财务绩效方面的评价；即财务业绩评价只是企业综合业绩评价机制的一部分。近年来，企业绩效评价的一个显著趋势是在绩效评价体系中引入非财务指标，重建企业业绩评价体系。然而，在企业业绩评价体系中引入非财务指标，结合财务指标对其进行重建，是一个很庞大的工程。企业在将非财务指标引入其业绩评价体系过程中，要努力挖掘那些最科学、与企业长期发展最相关的指标，找出促使战略成功的驱动因素与业绩之间存在的因果关系并对其进行验证，同时要根据企业内外环境的变化动态地做出调整。卡普兰和诺顿的平衡记分测评法是融入非财务指标的企业业绩评价体系的典型代表。

尽管非财务指标在企业业绩评价体系中扮演着越来越重要的角色，但是，非财务指标并不能代替财务指标，各种指标并非越多越好，要注意随时评价指标的适用性。

浅论企业绩效管理中的非财务指标的运用

一、 非财务指标评价的应用展望 

（一） 财务指标体系现状

目前我国的企业绩效评价指标体系主要是以财务指标为核心，教好的体现了适应社会主义市场经济的要求，有利于引导企业实现集约化发展。但总体来看，存在以下不足：

1.虽然有关企业绩效评价的测度指数较多，但没有反映企业长期发展能力和对社会的贡献，企业绩效评价还没实现有财务导向型向发展导向型转变，以应到企业着眼于技术创新、制度创新、管理创新来促进企业最求长远发展。

2.从指标的性质来看，侧重于比率、价值型，忽视绝对、事物型指标，当因通货膨胀、汇率、政策等多种因素的作用，易造成企业某些方面评价缺乏可比性，而造成评价结果失真。

3.指标设计本身存在缺陷，要么指标体系繁杂，要么指标之间存在一定的重复交叉，造成重复计算；同时指标的全面性与关键性、重量与结构指标、绝对与相对指标、水平与速度指标之间的结合科学性也有待于进一步提高。

因此，我们必须科学的设置企业绩效评价指标体系，而科学的评价指标体系应该包括财务评价指标体系和非财务指标体系。企业绩效非财务评价指标体系是绩效评价的重要组成部分，它对克服财务评价体系的先天不足至关重要。

（二） 非财务指标应用的优缺点分析

非财务指标的优缺点并存，我们在对非财务指标选择与设置进行具体探讨之前，有必要对这些优缺点进行了解，以便很好的应用在实际中。

1.非财务指标的优点分析

财务指标主要是对企业的历史绩效进行反映，并不能反映创未来价值的动因。而非财务指标是面对未来，与此相关的行为包括开发和研制新产品投入市场，花费一定的时间建立市场分额，提高顾客满意度和对关键顾客的保持力等。这些指标的改善虽然需要管理层长期的努力，但是一旦实现的顺利，将会给企业带来更好的财务绩效。

一般情况下，财务指标无力涵盖那些影响企业绩效的所有因素，尤其是不能涵盖那些对企业具有重要影响却又难以量化的因素。我国目前会计信息制度尚不完善，企业财务报表存在着信息不对称的问题，在企业会计信息发生严重异常情况，如数据失真、部分资料丢失，或者企业受外部环境因素影响程度较高的情况下，如果单纯采用财务指标评价，所得结果必然带有很大的片面性，给财务信息使用者带来麻烦。而将非财务指标引入进行综合评价，可以从外部环境和非财务角度对财务指标评价结果进行修正和补充。

非财务评价指标体系的建立，有助于客观全面地对企业绩效作出评价，有利于克服企业的短期行为，促进与市场经济相适应的企业管理机智和管理方式的形成，促进企业激励机制和约束机制的建立，使企业更加注重长远和全面发展。一方面，它可以和财务评价指标相结合，对企业绩效给出综合全面、科学严谨的评价，另一方面，对于某些特殊企业，如缺乏必要的基础会计资料、会计信息失真或无需进行定量评价的企业，可单独利用非财务评价指标直接对企业进行定性评价。

另外，对中下管理层使用激励计划同样推动了非财务指标的应用。对于中层管理者、一线生产管理者和专业技术人员来说，企业的财务结果并不直接地控制在他们手中。同时，这些雇员对经营效率、成本管理、技术创新以及产品质量等影响公司效益重要变量的关注与控制甚至超过了公司高级管理层。因此，在中下管理层激励计划中应该用非财务指标也是顺利成章的。

2.非财务指标的缺点分析

非财务指标在中西方许多公司得到不同程度的应用，它在绩效评价中的作用是显而易见的。尽管如此，很多公司并没有真正享受到非财务绩效评价的益处，原因在与它们对非财务指标的应用不恰当，使其作用没有得到充分的发挥。总结起来，非财务指标主要存在以下的弊端：

(1)非财务指标设置没有与公司战略想联系

公司首先要制定发展战略。绩效评价的目的是为了反映公司战略的执行情况，因此非财务指标体系的设置必须有助于公司战略的实现。许多公司应用平衡记分卡来片家公司经营绩效，但非财务指标的设置与公司战略之间不吻合。

(2)非财务指标与财务绩效之间缺乏有效的联系

虽然一些公司在绩效驱动因素与财务结果之间建立了因果关系模型，但很少公司验证非财务指标的改善是否对公司未来的财务结果产生持续的影响。管理者经常凭感觉确定顾客、员工、供应商、投资者或其他利益相关者最看重的是什么，并不去验证这些假设是否有事实基础。管理者通常认为，提高顾客满意度和雇员留住率会导致较高水平的盈利，创造更多的股东价值，但事实并非都是如此。采用不恰当的非财务指标只能造成资源的浪费，损伤财务绩效。

(3)没有建立恰当的非财务指标绩效目标

突出的非财务指标并不一定都能产生经济效益。当它改善到一定水平时，会产生最佳的财务效果；若继续提高非财务绩效水平，则编辑效益降低，甚至会出现负的经济回报，故人们通常称其为临界点。临界点的非财务的绩效水平应为公司恰当的绩效目标。

(4)非财务指标计量不正确

如果在同一公司内部的不同单位，采用不同的评价方法和不同的口径来计量同一个指标，就会造成计量的不准确使高层管理者很难评价不同单位的绩效。

二、非财务指标设置的原则与应考虑的具体因素

（一）非财务指标设置的原则

当企业将非财务指标引入到激励计划中时，必须根据企业自身特点选择运用非财务指标。为合理建立绩效评价体系，使经理报酬与企业长期绩效增长的目标相一致，有必要对绩效评价指标及其构成作一些原则性的规定：

1.绩效评价指标必须定义明确且可予衡量。定义不明确或不可进行实质性衡量的指标将不具有操作层的意义。

2.指标体系应同时兼顾企业经营的过程和结果。

3.绩效评价指标应与企业竞争策略相结合。

4.指标体系应做到短期效益与长期效益相结合，尤其应注重设计反映长期效益指标。

5.当企业的竞争策略、经营环境改变时，指标体系也应随之改变，即指标体系的适用性。

6.指标体系应包括反映企业人力资源素质变化及人员流动的指标。

（二） 设置非财务指标应考虑的具体因素 

1. 经营战略 

财务指标倾向于关注公司经营的短期效果，非财务指标强调为获得长期成功而应当采取的必要行动。所以，当一个公司战略依靠产品混合度、服务质量、市场渗透等因素的长期变化时，在绩效评价体系中加入非财务指标是十分必要的。

2. 行业特征

行业特性决定了非财务指标对该行业绩效评价的有用程度。行业周期性很强的公司也可选择运用一些非财务指标来消除传统财务指标和会计计量方法所可能引发的绩效评价偏差。这类公司受行业周期性影响，经常会面临产品时常价格大幅度波动，会计利润不可的避免的受到重大影响。因此，仅用财务指标很难对这些公司管理当局的经营绩效进行公允评价。而非财务指标是面向长期的，他们不大可能同财务指标那样受到非控制变量重大影响。在这些公司的非财务指标设计中一般可考虑市场份额、产品和服务质量等方面。

3.企业生命周期 

我们一般把企业生命周期分为四个阶段：创业阶段、成长阶段、成熟阶段、衰退阶段。从衰退阶段进行二次创业，企业又进入了下一个生命周期。由于公司在发展的不同阶段呈现出不同的特点，其财务目标也存在较大的差异，所以每一阶段需要注意不同的变量，根据各阶段特点设计与之匹配的指标体系，就可以使公司管理当局在适当的时间采取合适的方式不断改善公司的竞争力。

4.联系财务绩效与股东价值

非财务指标能准确地反映公司经营结果，是财务绩效和股东价值创造的标志。事实上，将财务报告和非财务指标相互结合才能更好地反映公司股东长期价值的增长情况。在非财务指标与财务指标之间建立数量联系，可以为经理绩效评价提供科学依据，从而避免奖励那些实施减少公司价值行为的经理。

 三、融入非财务指标的几种典型企业业绩评价体系

在经济快速发展的今天，财务业绩评价指标的局限性暴露得越来越充分，而非财务业绩评价指标在公司业绩评价中的作用日益突出。随着理论的发展，大致出现了四种典型的融入非财务指标的企业业绩评价体系。

与传统的绩效评价指标体系相比，平衡记分测评法有以下几个方面的优点：

1.实现了财务指标与非财务指标的结合

传统的绩效评价系统建立在会计基础上，主要以财务指标为主，它能够综合地反映公司的绩效，并与营利组织的主要目标直接相联系，故容易为公司管理者和股东接受，但是财务指标是有不足之处的，财务指标本身并不能绩效的动因或是绩效改善的关键因素。而且，财务指标主要是偏重于公司内部评价，忽视了对外部环境方面的分析。平衡记分测评法则弥补了上述的不足。它通过财务、客户、内部经营、学习与成长等四个方面的内容，做到了财务指标与非财务指标的有机结合，揭示了公司内部和外部之间、财务结果和这些结果之间的执行动因之间的关系。

2.实现了绩效的短期评价与长期评价相统一

传统的业绩评价系统侧重于对过去活动的财务评价，并针对这些结果作出战术性的反馈，控制短期经营活动，以维持短期的财务成果，这导致公司急功近利。瓦顿（1995）曾指出非财务指标是体现管理层绩效和公司发展前景的更好指示器。结合了财务指标与非财务指标的平衡记分法则将绩效的短期评价与长期评价相统一。

3.揭示了企业价值创造的动因

以财务指标为主的传统经营业绩评价体系，对于指导和评价信息时代公司如何通过投资于客户、供应商、员工、生产程序、技术和创新等来创造未来的价值是远远不够的。平衡记分测评法弥补了这一缺点。通过平衡记分测评法的四个方面的内容，经营管理者可以计量和控制公司极其内部各单位如何为现在和未来的客户进行创新和创造价值，如何建立和提高内部生产能力，以及如何为提高未来经营业绩而对员工、系统和程序进行投资。可见，平衡记分测评法定位与企业的价值创造的过程，突出了无形资产对企业竞争成功的重要作用，使经理人员更加明确企业价值创造的动因。

（二）平衡记分测评法存在的问题

平衡记分测评法自产生以来，在一些公司中应用取得了良好的效果，被给予较高的评价，但从总体来看，实行平衡记分测评法的公司数量还不是很多，并且时间也不是很长，这种业绩评价系统还处在实验过程中，还需要在更多广泛的和较长时间的时间中加以补充和完善。

1.平衡记分测评法没有明确代表不同方向的多个业绩评价指标应该如何进行权衡。

平衡记分测评法要求经理人员在同一时期多个方向的目标最大化，而没有明确这些指标之间的权衡是如何进行的，这会使经理人员感到困惑，同时也带来了问题。虽然“平衡”的要求可能使一个管理者努力在多个方面做的更好，但是提高一个指标的行为可能导致其他指标的短期下降。为了克服这个问题，卡普兰和诺顿指出：可以使用一种制度，令经理人员即使在某些评价方面做得好而其他方面做得不好时也无法得到奖金。然而，这种做法带来的一个潜在问题是它可能使经理人员避开一些投资，这些投资从短期看可能会使某些方面的业绩下降，但是从长期来看是有利于公司发展的。因此，这种决策是不利于公司的长远发展的。

2.平衡记分测评法中的多个评价指标削弱了业绩评价体系在企业中的作用。

在平衡记分测评法中，多个财务和非财务指标的使用使业绩评价指标中包含了很多个系列的指标，有关“信息过载”（information overload）问题的研究指出大量的指标超过经理人员决策时的处理能力，这反而会降低企业业绩。多个系列的业绩评价指标也分散了经理人员的努力，减少了业绩评价指标体系的有效性。平衡记分测评法由于包括多个方面的业绩评价指标，在克服了传统业绩评价体系的缺点的同时，也带来了新的问题。

3.平衡记分测评法没有明确企业业绩是如何被评价的

卡普兰和诺顿的平衡记分卡没有提供“记分卡”应该提供的分值。他们的系统与其说是一个记分卡，不如说是告诉经理人员有关企业的价值增长的驱动因素的工具箱。平衡记分测评法可以帮助经理人员理解什么是企业价值创造的因素，这些价值创造因素即企业的业绩驱动因素可以影响企业的业绩，但是它们本身不是决定企业业绩的标准。

4.平衡记分测评法中的业绩评价指标和难既适合评价公司业绩又适合评价管理层业绩

平衡记分测评法的有关文献指出应该使业绩评价指标适合每一个企业单位，这表明适合公司层面的业绩评价指标可能不适用于更低的雇员层面。当采用一个既包括财务指标又包括软性的非财务指标的记分卡时，参与者在评价企业单位的业绩时主要强调财务指标，而在评价管理者业绩时多强调非财务指标。因此，平衡记分测评法是否能把企业业绩评价也经理人员薪酬极力制度联系在一起是一个尚待研究的问题，如果无法相联系，那么平衡记分测评法在企业中的作用也会大打折扣。

五、建议

通过上面的分析，我们得出了设计和运用业绩评价指标体系时应注意的几个问题：

(一)在指标体系中，应该包括非财务指标，并注意财务指标与非财务指标的相互协调。指标体系应该同时兼顾公司经营过程和结果，应该包括反映企业人力资源素质变化及人员周转的指标，应与企业竞争策略向结合，应做到短期效益与长期效益相结合，尤其应该注意设计反映长期效益指标。

(二)尽管非财务指标很重要，但是它并不能取代财务指标，而应当被视为财务指标的有益补充。为避免非财务指标主观性和易于操纵的特点，公司应当考虑加强这些非财务指标的可执行性。

(三)在制定业绩评价指标系统时，可供选择的业绩指标很多，但是并非选取的指标越多越好，过多的业绩指标的存在势必产生信息过载，使每个业绩指标的重要性丧失。当然，必须指出的是指标选取范围过小也同样存在风险，会产生系统机能失调。

(四)根据权变理论，当企业的竞争策略，经营环境改变，指标体系也应该随之改变，即应当随时评价指标体系的适用性。不同企业需要根据自身业务特征，以及管理重点去开发和设计适合本企业的非财务指标，这样才能发挥非财务指标在分析问题和指导企业经营方面的优势。

对于非财务评价系统，我国都还没有形成一套科学的行之有效的业绩评价模式，评价指标及其数量的选定、指标权重与评价标准的设定也还都是问题。我国已有的评价系统及指标也还多是多头评价且不区分评价主体；对企业的评价和对企业管理者评价不分；客观公正的评价和主观激励的考核不分；出资人的外部评价和管理者的内部评价不分；当事人和中介机构评价不分。我们应该吸收和借鉴发达国家的先进的企业业绩评价方法，尤其是非财务指标评价方法，同时结合我国国情，努力建立一个多层面的综合评价系统，拓宽企业业绩评价的视野和角度，在完善我国企业业绩评价体系的道路上不断探索。

参 考 文 献

1.王孟均.国有企业管理绩效评价指标体系及方法探讨[J].湘潭大学（社会科学版）学报，2001，（8）；

2.贝金兰，等。企业员工绩效管理的有效途径探讨[J].兰州学刊，2002，（3）；

3.罗珉.管理理论的新发展[M].西南财经大学出版社，2003；

4.王方华 企业战略管理[M].上海：复旦大学出版社，2002；

5.Cools,Kees and Mirjam van pragg.2000.The Value Relevance of a Single-Valued Corporate Target: An Empirical Analysis .Working paper；

6.姚正海，论企业经营业绩评价方法的演进与发展[J].当代财经，2005，（2）；

7.王吉发，陈小兵.平衡记分卡对国有资本金效绩评价的启示[J].财会月刊，2005.（2）；

8.汪源浩，潘和平.企业绩效非财务评价指标体系设置初探[J].华东经济管理，2006.（2）；

9.罗伯特.巴克沃 绩效管理[M].北京：中国标准出版社，2000；

10. 张晓彤 绩效管理实务 [M].北京：北京大学出版社，2004；

11. 苗秀杰 行政主管绩效管理方法 [M].北京：中国经济出版社；

12. 王艳 非财务指标在企业业绩评价体系中的运用 [A].贵州财经学院学报，2003，（1）。

13..72edu.com/Html/lunwen/gongshangguanli/qiyeyanjiu/2007/776547.html, 非财务指标在企业业绩评价体系中的运用。