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会计专业
会计计量中的历史成本与公允价值的权衡(二)
三、公允价值会计计量模式的分析
(一)公允价值的概念
公允价值,亦称公允市价、公允价格。是熟悉市场情况的买卖双方在公平交易的条件下和自愿的情况下所确定的价格,或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。在公允价值计量下,资产和负债按照在公平交易中,熟悉市场情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。购买企业对合并业务的记录需要运用公允价值的信息。在实务中,通常由资产评估机构对被并企业的净资产进行评估。
(二)公允价值会计计量模式的优劣
公允价值作为新的会计计量属性,摆脱了历史成本会计模式,一直在寻求价值计量的变革。公允价值运用动态反映观,摒弃按初始交易价格入账后一成不变的静态反映观,认可资产价值随时间的流逝而变动,否定资产价值会一直稳定在最初的交易价格基础上,强调资产计价必须坚持对客观价值的计量,价格要能准确反映资产的真实价值。相对历史成本会计而言,公允价值会计提供的信息更具相关性,能较充分地反映企业的潜在收益和风险,有利于投资者了解企业的实际情况,做出符合其利益的决策。
虽然公允价值计量与历史成本计量相比,更强调资产和负债的当前价值,因而更具有参考意义,但采用公允价值计量模式编制的财务报告主观性过强,各种数值波动幅度过大,另一方面受市场频繁变动的影响,一些金融工具的公允价值并不容易估计和取得,例如根据《企业会计准则第22号--金融工具确认和计量》规定,以公允价值计量的金融工具主要包括交易性金融资产和金融负债,例如企业为充分利用闲置资金、以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等;再如,企业不作为有效的套期的工具的衍生工具,如远期合同、期货合同、互换和期权等。此外,企业可以基于风险管理需要或为消除金融资产或金融负债在会计确认和计量方面存在不一致情况等,直接指定某些金融资产或金融负债以公允价值计量。这些被列为公允价值计量的金融工具,其报告价值即为市场价值,且其变动直接计入当期损益。这也意味着,如果企业能够较好地把握市场行情和动向,其业绩即会随"公允价值变动损益"增加而提升;相反,如果企业的投资策略与市场行情相左,其当期利润就会因此受损。这些统计口径之间存在的差异,可能造成投资者和市场分析人士无法对企业的数据进行比较,给投资者的决策带来负面影响。
四、历史成本和公允价值会计计量模式的比较和权衡
首先,我们知道,历史成本、公允价值作为会计计量的两种属性,都是对资产、欠债的一种权衡、评价,它们必然有不同的处所。可是它们又是在分歧的经济情形中应对分歧的情形发生的,又有所区别。两者的联系在与初始计量日,两者是一致的。所以,在2012年我国财政部出台了新的会计准则中说明新会计准则是确定会计计量属性包括历史成本、重置成本、可变现净值、公允价值和现值。新会计准则规定是以历史成本计量属性为主,其他的计量属性为辅。但也比较全面的导入了公允价值计量属性。历史成本原则要求在进行会计核算时,某项资产按其取得或交换时的实际价格入账,入账后的账面价值在该资产的存续期内一般不作调整,他所反应的是市场交易实际价格,可靠性强。但其优点也是其缺点,它所反映的价格只是一个固定的时间点上的,而不能反映企业在持有资产期间因为经营环境变化而引发的企业持有资产的价值变化,从而相关性比较差。而新准则对公允价值的定义则是:“资产和负债按照公平交易中熟悉情况的双方自愿进行资产交换或债务清偿的金融计量,” 公允价值是资产与负债以市场价值或未来现金流量的现值作为计价依据的计量属性。公允价值与历史成本相比有以下几个有优点:首先,公允价值具有很强的相关性,直接客观的反映企业资产的价值,并保持“随行随市”保证企业会计信息有用性。其次,有利于我国企业的资本保全,当企业的生产能力采用公允价值计量时,不管何时耗费、均按现行市价和未来现金流量现值核算。最后,有利于解决经营者的短期行为与企业长期发展的问题,在成本模式下,企业过分注重当期利润、忽视企业资本积累容易造成短期行为。在公允价值模式下,使经营者以单纯的利润为中心转变为以提升企业的市场价值为中心,立足于长期发展。为此,对会计计量模式进化研究带来的启示及完善我国会计理论与实务的建议是:会计计量模式的进化是一长期的系统的演化过程,不仅需要会计理论研究者的努力,也需要从会计准则制定部门和会计教育界的共同努力。为此,可以从以下几个方面谈一下:
(一)会计目标理论
目前,有关会计目标理论存在着两种最基本的观点,即受托责任观和决策有用观。前者强调财务会计应该反映经营者的履约责任,在所有权与经营权分离的情况下,委托方与受托方的经管责任关系通过法律、规章、合同等直接方式建立起来,在这种关系中,会计的目标就是要反映和报告资源受托方的受托经管责任及其履行情况,以第三者的身份站在一个公正的立场,客观地实施会计计量,强调披露的信息具有可靠性。后者强调财务会计应为资本市场的投资者提供决策有用的信息。60年代以来,资本市场日益扩大和规范,资源的委托与受托关系通过发达的资本市场建立起来,双方不再进行直接的沟通交流。
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