浅议产品售后召回的会计处理构想

内 容 摘 要

汽车召回在美国、欧洲、日本、韩国等国家早已不是一件新鲜事儿。召回制度在美、日、欧等国已实行多年；1966年，美国国会发布了《国家交通及机动车安全法》，用以监督汽车召回的实施。日本从1969年开始实施汽车召回制度，1994年将这一制度写进《公路运输车辆法》，并在2002年对其做了进一步修改和完善。日本政府还通过《道路运输车辆安全标准》以及《机动车型式制定规则》等法规，严格规定了召回的程序、范围和处理方式等，并交专门部门负责执行。在美国，采用的是“自愿认证，强制召回”的形式，政府不对产品进行直接要求，企业自行保证其产品符合安全标准，一旦出现问题，政府有权要求企业进行回收，有生产缺陷的汽车，能躲初一，难逃十五。欧洲部分国家采用的是“强制认证，自愿召回”的形式。从“小”受其严加管教，“长大”了开始自我约束，产品的生产和销售都由政府严加把关，政府就其形式认证对社会承担责任，保证投入生产的产品是满足使用要求的。他们在避免因汽车安全隐患问题而引起的事故、故障，以及由汽车尾气、噪音等造成的公害问题方面制定了严格的规定和标准，并在实际工作中对车辆进行改造，来消除事故的隐患起到了积极作用。而在中国，直至2004年3月15日才由国家质检总局、国家发改委、商务部和海关总署共同制定并发布了《缺陷汽车产品召回管理规定》。该制度将于2004年10月1日起开始实施。这一制度的实施标志着我国的汽车管理进一步同国际接轨，汽车消费者的权益将进一步得到合理保障，国外汽车厂家借口无章可循对中国消费者关闭召回大门的历史也即将结束，这对于中国汽车消费者无疑是一大利好。我们期待着一套完整的消费者报告召回信息的渠道和步骤，期待透明和公开的召回体系与流程，期待一个健全的召回法律法规体系早日建成，期待中国的汽车消费市场能够有一个更加美好的明天；本着对该制度的逐步实施，本文将对召回过程中发生的一系列费用问题从3个方面进行初步论述或确认。

目录

一.产品召回会计处理的理论分析2

二、产品召回会计处理的举例说明4

银行存款90万元(80万元+10万元)5

贷：营业费用10万元5

A借：或有负债——召回产品准备28.5万元5

贷：营业费用28.5万元5

B借：召回产品损失3900万元6

正文：

产品召回制度是指由于当时不可预见的设计或制造方面的原因，导致投放市场的产品存在缺陷或不符合有关的法规、标准；有可能导致安全及环保问题，厂家回收产品进行改造或处理，以消除事故隐患的一种制度。召回制度的出发点既是保护消费者的合法权益，也是对汽车生产企业的一种保护。召回制度“千呼万唤始出来”，对此，消费者寄予厚望，但有关专家在接受记者采访时表示，召回制出台是一件好事，但消费者不要以为召回是“万能药”，对召回需有正确的认识。

误解一：问题车都会召回 同济大学汽车营销学院的专家指出，按照《规定》，召回的对象是缺陷汽车，而所谓“缺陷”是指“由于设计、制造等方面的原因而在某一批次、型号或类别的汽车产品中普遍存在的具有同一性的危及人身、财产安全的不合理的危险”。由此看来，汽车要出现同一批次型号的普遍问题时，厂家才有召回的义务，而对于某一辆车的问题，或者几辆车出现的不同故障，厂家没有义务实施召回。 眼下，不同品牌汽车的个别问题层出不穷，但如果不是普遍性问题，消费者依然无法依靠召回制来帮忙，依然要苦口婆心地与厂家和商家协商。 

误解二：召回等于换新车“召回并不等于更换新车”。专家说，根据《规定》和国际上的惯例，对于缺陷汽车，一般是免费更换零部件，福特汽车因为凡士通轮胎缺陷实施召回时，就在全球免费为数千万辆汽车更换了新轮胎，但从没有出现过更换新车或退车还款的先例。有关专家认为，汽车属于大宗消费品，在目前情况下，即使在使用中出现问题，“包退包换”依然难上加难。 

误解三：召回能包治百病 有关专家介绍，召回制仅仅是整个汽车相关法律体系中的一个，西方发达国家在汽车排放、消费信贷、售后服务等方面，还有不少配套的法律法规保护消费者权益。汽车行业新技术、新材料应用广泛，即便进行过科学严谨的试验，在使用中暴露出缺陷和隐患也在所难免。汽车又是在复杂环境、路况条件下长时间运转的一种消费品，因“水土不服”或操作不当导致问题，也很平常。比如，前些年发生的奔驰和POLO的所谓质量问题，都是国外设计对油品和环境的要求过高所致，如果消费者都采用“砸大奔”----“铁锤维权事件”或媒体曝光等方式与厂家进行交涉，对企业形象和产品品牌的负面影响都是致命的。从这个角度说，召回制度对汽车缺陷产品的处理提供了规则和程序，明确了厂家与用户的权益和责任。对建立了科学监控体系的企业来说，致命的设计和生产缺陷能够在最大程度上避免，而真的出现了问题，坦诚负责地召回，也是向消费者展示自己负责态度、提升品牌形象的机会。我国目前汽车产品采用的是“强制认证”的原则，这和欧洲部分国家基本一致，召回上则综合欧美的特点采取强制召回和自愿召回两种形式。和国外相比，我们的执行主体在召回过程中可以扮演的角色，既可能是严父也可能是慈母。召回令———真正约束的只是那些技术落伍或不负责任的厂商以及极个别惯于敲诈的消费者。

随着我国加入WTO，世界经济全球化竞争日趋激烈，跨国经营成为新经济条件下发展集团化战略的关键，产品全方位地满足多元化消费者的需求也成为现实，环境保护已成为关系到国民经济可持续性发展的重要问题；保护汽车消费者人身和财产安全、保护环境-------最终落实在保障广大人民群众的人身安全，已成迫在眉睫的境况。继2001年日本三菱汽车恶意隐瞒产品设计缺陷被媒体曝光，今年大众再度召回87万辆奥迪、帕萨特；6月18日，一汽轿车马自达与广州本田同日宣布对其所生产的马自达6及本田雅阁部分车型实施召回，说明建立产品召回制度已势在必行。因此，本文将对产品召回的会计处理作一些初步设想。

 一.产品召回会计处理的理论分析

 产品召回发生的概率一般很小，在发生前很难对它可能影响的范围和金额作出合理估计。而一旦发生，召回又会对制造厂商的损益产生重大影响，由此引发与召回制度相关的一系列会计问题。召回制度对会计的影响主要涉及召回事件发生前、发生时和发生后的相关会计处理。

 1．召回事件发生前。召回发生前又可分为被召回产品的生产和销售两个阶段。在产品的生产阶段，由于产品并未流出企业，不可能给消费者带来任何损，因此也就不可能导致企业未来经济利益的流失。这时，无需特别的会计处理。而在销售阶段，此时产品已流出企业内部，如果产品存在质量缺陷，那么以后所有的与之相关的经济利益流出的隐患就从销售这一时点起存在。在销售时点，企业应当预估确认未来可能的经济利益流出，并计入当期的损益。这一做法从配比的因果性来看，没有产品的销售就不可能有收入，也不会有未来经济利益的流出；从配比的时间性来看，既然产品的销售收入与企业未来的经济利益流出密切相关，而收入是在当期确认的；那么相关的费用也必须在当期结转；从谨慎性原则来看，也应在召回发生前合理地估计确认相关费用，起到风险预警和实际发生时的缓冲作用。同时，这样做也符合权责发生制原则、重要性原则和成本小于收益原则。

 企业在销售时能预估未来经济利益的流出，就应将其计入当期损益。又由于这种经济利益流出所支付的对象、金额、时间，乃至是否真正发生都不确定，所以召回成本应计入或有负债(或有负债——召回产品准备）。相应地，召回制度对财务会计影响的起点是销售，因此它只能计入与该销售时间段有关的期间费用。在期末财务报表的附注中，对产品召回准备计提的比例及金额、对未来可能的影响等应做出必要的说明。

 2．召回事件发生时。在产品实际召回时，相关的经济业务主要涉及公告费、派遣人员的费用、运输费、代用品的租借或消耗、诉讼、赔偿等事项。这些事项所引起的支出应当首先冲减原先计提的召回产品准备，这表明在以前预估的“可能的经济利益流失”变成现实。当原先计提的或有负债尚不足以冲减当期的各项支出时，对超出原计提范围的那部分支出，应分为自愿召回和政府强制召回两种情况来分别处理。在自原召回的情况下，企业的出发点是为了维护自身的品牌效应而向消费者负责的主动行为。这种行为从长期来看，能够给企业带来未来的经济利益，因此可以考虑作为递延资产，在未来的若干年内摊销。这种做法是从会计政策上对企业主动召回这一积极行为的肯定；(因为能使企业业绩显得平稳，不至于在当期就确认巨额费用)。而对政府强制性召回，则应将超过以前累积预提的或有负债范围之外的支出，一次性计入当期费用。因为此时不存在企业为维持市场上的声誉所做的主观性努力，而是企业在社会既定法律制度设计下的被迫遵从。这部分支出不足以为企业带来未来的经济利益，因此只能在当期费用化而不能资本化。 

 同时这部分支出应在召回实际发生时在几个相关费用类科目间结转。因为企业在最初预提时都是计入营业费用，而实际上各项支出都有一定的归集对象。诸如公告费、派遣人员的费用等应计入营业费用，法律诉讼费应计入管理费用，赔偿费应计入营业外支出等。另外，

期末企业应在财务报表的附注中说明产品召回情况，所涉及的支出金额，这些金额是全部计入当期损益还是部分资本化了，并说明期末或有负债余额及其对企业未来可能产生的影响。

3．召回事件发生后。在产品召回后主要涉及召回产品的维修、改造以及再售或回收后直接报废。表面上看来这类似于销售后发现的可修复或不可修复的废品损失，其实不然。如果召回产品的损失计入“废品损失”并最终摊入生产成本，不仅会虚增资产而且会对正常的产品成本构成造成影响，不利于决策；而且废品损失是企业在当时的生产技术条件下能够发现并检测出的，设置“废品损失”就是为了加强对废品的控制，而召回产品在当时的技术水平下是很难被企业发现并检测出的。因此两者不能相提并论。

 对于召回的产品，不返还给消费者使用的，应确认为销售退回，转回相应的成本，并设置“产成品——召回产品”科目来核算召回产品形成的存货。如果召回产品维修、改造后继续销售的，应把维修、改造的成本单独归集后转入“产成品——召回产品”。如果原先计提

的“或有负债——召回产品准备”，在被召回时所发生的相关支出冲减后仍有余额的，应将或有负债的余额继续被“产成品——召回产品”冲减，直到余额为零。“产成品——召回产品”抵减了或有负债余额后，仍大于产品可变现净值的，应按照稳健性原则，计提召回产品损失。如果产品召回后直接报废的，应将扣除残料等收入后的净损失，全部计入当期召回产品损失。如果产品经短暂维修继续交给消费者使用，应把维修的成本在抵减“或有负债---召回产品准备”的余额后，在以前年度累积的该型号产品的销售毛利限度内计入生产成本。在抵减“或有负债——召回产品准备”的余额和以前年度累积的该型号产品的销售毛利限度外的维修成本，应直接计入当期的召回产品损失。在当期财务报表的附注中，应对该型号产品召回后作何种处理，召回后所涉及的再生产成本、召回产品的可变现净值、残料收入、召回产品损失的金额等作出披露说明。

 二、产品召回会计处理的举例说明

例：假设云南红塔一汽汽车制造厂生产I型、II型、III型轿车，1995—1999年每年的销售额如下：(单位：万元)

车型

1995年

1996年

1997年

1998年

1999年

I型

3000

3500

3600

4000

5000

II型

3700

3800

3900

4500

4600

III型

3500

3700

3600

3900

4100

由于汽车实行召回制度，该企业按年售额的5‰计提召回产品准备。2000年该企业生产的I型轿车制动系统存在隐患，被政府强制召回，勒令维修改造后再投入使用。该型号轿车前五年累积的销售成本为1.8亿元，召回时发生：人工费用100万元，租借备用车的费用为80万元。发生与I型车相关的诉讼费用10万元，最终法院判决该企业败诉，需支付赔偿金共50万元。该型号车回收后共发生改造成本5000万元。

召回前。在1995—1999年，企业每年均按销售额的5‰计提召回产品准备，5年总的会计分录为：

借：营业费用218.5万元

贷：或有负债——召回产品准备218.5万元

在各年的报表附注中，应披露产品召回所产生的或有负债当期计提的金额及比例，以及年末或有负债的余额。

召回时。会计分录为：

A借：或有负债——召回产品准备190万元

贷：应付工资100万元

 银行存款90万元(80万元+10万元)

B借：管理费用10万元

贷：营业费用10万元

“或有负债———召回产品准备”累计已计提218.5万元，已被冲减190万元，因此赔偿金50万元只有部分可以冲减“或有负债——召回产品准备”，其余部分计入营业外支出。会计分录为：

A借：或有负债——召回产品准备28.5万元

营业外支出21．5万元

贷：银行存款50万元

B借：营业外支出28.5万元

贷：营业费用28.5万元

若该企业对I型轿车是主动召回的，则应将上述会计处理中的“营业外支出”改为“递延资产”科目，在以后若干年度将其摊入“营业外支出”科目。在年末会计报表附注中应披露：因本公司的C型轿车制动系统存在隐患，现将该型号产品全部召回，共发生召回人工费100万元，租借备用车费用80万元，有关的诉讼费10万元，败诉支付赔偿金50万元，以前年度累积的或有负债余额为218.5万元，本年共冲减218.5万元，期末该或有负债余额为0。

召回后。该型号轿车五年累积销售收入为19100万元，累积销售成本为18 000万元，累积销售毛利为1100万元。因此在总共发生的改造成本5000万元中，只有1 100万元能最终计入生产成本，其余的3900万元应转入召回产品损失。

会计分录为：

A借：生产成本5000万元

贷：原材料等5000万元

同时，

B借：召回产品损失3900万元

贷：生产成本3900万元

若企业对轿车召回后再加工发生的成本，小于该型号产品前五年累积销售毛利，则追加的成本全部作为生产成本增加，不确认为当期的召回产品损失。在当年年末会计报表附注中应披露：企业对该召回

产品追加改造成本5000万元，由于以前年度该型号轿车累积销售毛利为1100万元，因此本期仅有1100万元的改造成本计入生产成本；另外的3900万元则计入当期的产品召回损失。

以上肤浅构想，望有志于此方面研究探讨的仁者志士，提出宝贵意见。拓展此初步设想，为推动我国会计体制改革建功立业。

参考来源：

经济参考报

21世纪经济报道

 中国经济网

中国日报网

中国消费者报

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