会计信息质量特征

目 录

会计信息的质量及质量特征

分别具体说明会计信息质量特征

新经济时代会计信息质量特征的改进和完善

内 容 摘 要

 

会计信息的质量是指会计信息产品满足规定或潜在需要的特征和特性的总和。会计信息质量特征就是会计信息所应当达到或满足的基本质量要求，即会计信息为满足规定或潜在需要而必须具备的那些特征和特性要求，它是会计系统为达到会计目标而对会计信息的约束。会计信息质量特征是为会计目标服务的，它是联系会计目标与实现目标之间的桥梁，对财务报表所提供的信息起约束的作用，是提供信息符合会计目标的要求。它主要包括相关性、可靠性、重要性、可理解性、及时性、可比性等特征。然而这些质量特征在新经济时代显得不够全面，应该从公允性、前瞻性、透明度、相对性和动态性四个方面来对会计信息质量特征进行改进和完善。

会 计 信 息 质 量 特 征

 

 会计信息的质量是指会计信息产品满足规定或潜在需要的特征和特性的总和。会计信息质量特征就是会计信息所应当达到或满足的基本质量要求，即会计信息为满足规定或潜在需要而必须具备的那些特征和特性要求，它是会计系统为达到会计目标而对会计信息的约束。会计信息质量特征是为会计目标服务的，它是联系会计目标与实现目标之间的桥梁，对财务报表所提供的信息起约束的作用，是提供信息符合会计目标的要求。在会计目标被定义为决策有用性的前提下，会计信息质量特征就是使会计信息对决策有用的特征。现代会计的主要目标就是提供有助于信息使用者进行正确经济决策的信息。因此，会计信息必须具有一定的质量要求，而且其质量越高，对会计信息使用者的影响就越大，也就能够充分地实现会计的目标。同时，注册会计师也可以运用财务会计信息的质量要求对财务报告进行评价，以及做出较客观的审计意见。会计信息的质量要求就是指能够使会计信息具有有用性的特征。会计信息最核心的质量特征就是有用性，而有用性又由两个最基本的特征所构成，即相关性和可靠性。另外，与相关性和可靠性有关的其他质量特征有如重要性、可理解性、及时性、可比性等。

相关性

所谓相关性通常是指会计信息应与投资人、债权人及其他会计信息使用者的经济决策相关。简单地说，会计信息应与信息使用者所要解决的主要问题相关联。相关性不是会计信息固有的属性，而是使用者对使用信息所作的一种价值判断。因此，在传统条件下，会计信息不可能具有对所有使用者都适用的相关性，最大限度体现为对主要信息使用者的相关性。相关性是一个比较模糊的概念，很难具体说明，但它至少涉及以下几个问题。

1、会计信息应该与什么相关。由于会计信息很难普遍具有决策相关的质量特征，那么，会计信息还可以与什么相关呢？会计学家埃尔登.亨德里克森认为：相关性包括三种概念，即决策相关性、目标相关性、语义相关性。决策相关性是指会计信息应该与使用者的特定经济决策相关；目标相关性是指会计信息要与使用者所要达到的目标相关，他还认为目标相关性是评价相关性的最好概念。由于使用者的目标要比他们的各种特定决策显得明确，而且比较容易把握，所以，目标相关性往往要比决策相关性更易于达到。目标相关性所带来的主要问题是目标本身都具有比较鲜明的主观性质，使用者有各种各样的具体目标，会计信息很难满足使用者的各种主观愿望所导致的不同需求，由此可见，目标相关性的实现也是比较困难的。语义相关性是指会计信息应该能够使使用者了解财务报告的用意，理解会计信息比了解使用者的决策和目标更为容易，所以，语义相关性比决策相关性、目标相关性更易于达到。但是，可以理解的会计信息是否对使用者有用值得怀疑，也就是说，使用者需要的会计信息必须具有语义相关性，但具有语义相关性的会计信息不一定是使用者所需要的。

2、会计信息应该与谁的需求相关。谁是会计信息使用者不仅关系到会计目标的定位，还关系到会计信息能否达到特定的质量特征，包括相关性的要求。相关性最初是指一般相关性，也就是将财务状况、经营成果、现金流量信息都作为与使用者经济决策有关的信息，向使用者提供通用的会计信息。显然，目前的财务报告已经达到了一般相关性的要求，基本能够满足“现有和潜在的投资者、雇员、贷款人、供应商和其他债权人、顾客、政府及其机构和公众”这样一系列信息使用者的需求。但是，使用者除一些共同的信息需求外，还面临一些特定决策问题，相比之下，他们更需要能够满足自己特定需求的信息。例如，投资者会更加关注投资报酬和投资风险，更需要能够帮助正确做出“或购或持或售”决策的信息，提供评估企业股利支付情况的资料；贷款人则会关注企业的偿债能力信息；而政府及其机构更为关心有利于决定税务政策和控制企业活动的信息等。财务会计信息只有真正满足了使用者的特殊需要，才能真正具有决策相关性。所以，我们必须在提供通用信息和特定信息之间做出选择。

3、会计信息与决策的相关程度。在承认决策相关性的前提下，对相关性的理解可以归纳为以下四种。

（1）会计信息包含了企业股票的内在价值，股票价格会随着会计信息的发布而波动，即会计信息领先于股票价格的波动。这一理解假设只有会计信息才能反映企业的内在价值，而股票价格不具有这一功能，这与理论界和实务界关于改进财务报告的建议不相符，我们只能改变现有的财务报告来适应股票价格的变化，而不是相反。已有研究表明，股票市场能充分了解给予权责发生制所不能及时反映的信息，从而领先于会计信息的发布。

（2）如果会计信息能有助于使用者进行预测，它就是相关的。例如，在运用股利贴现计价模型预测未来股利、现金流量贴现计价模型预测未来现金流量等过程中，盈利预测能力高低，体现其相关性的高低。

 （3）会计信息相关性是指在一个严格的实证研究环境下，会计信息的发布与股票价格的反应没有明显的关联，就认为会计信息不具备相关性。这需要同时考虑两个概念：其一，投资者是否关注会计信息；其二，会计信息的及时性和预测价值。

（4）会计信息相关性是指其“俘获”或“汇总”能影响股票价格的信息的能力，而不要求会计信息是市场上影响股票价格的各种信息中最先发布的。这一理解与现有文献对会计信息相关性的讨论相符。

可靠性

1、可靠性的含义。会计信息可靠性是指会计信息应真实、可靠，值得信赖。也就是要确保信息能免于错误和偏差，并能忠实反映它意欲反映的现象或状况的质量。它至少应当包括真实性、合理性、完整性、中立性和可验证性五个方面。会计信息如果不可靠，不仅无助于决策，而且还可能导致错误的决策，所以，可靠性是会计信息固有的也是最基本的质量特征，是一切质量特征的基础，但当它与相关性发生矛盾时，相关性就显得相对重要，这是“用户至上”思想的反映。按照美国财务会计委员会第2号财务会计概念公告，可靠性的主要标志包括反映真实性、可验证性和中立性。国际会计准则委员会认为会计信息“当其没有重要差错或偏向并能如实反映其所拟反映或理当反映的情况而能供使用者作依据时，会计信息就具备了可靠性”，偏重于把反映真实性作为可靠性的唯一标志。我们认为，应该把可验证性和如实反映同时作为可靠性的标志。

（1）可验证性。可验证性是指具有相近背景的不同的个人分别采用同一会计方法，对同一事项加以处理，就能得出相同的结果。可验证性确保会计人员正确而无偏差的使用其所选择的方法，不论该方法是否恰当，只要会计人员已正确地使用了，并未掺杂个人偏见，会计信息就符合了可验证性的要求。可验证性的特征旨在减少会计人员的偏差，而不计较会计方法是否恰当。可验证性的实现，要求有确定的会计方法和无偏见的会计人员，而会计方法是可以选择的，会计人员也是有偏好和理性的，所以，可验证性的达到也是困难的。

（2）如实反映（真实性）。如实反映是指会计信息应当与其所要表达的现象或状况保持一致或吻合，会计信息若不能真实反映所计量的经济事项，就不具有可靠性。会计信息反映经济事项应遵循实质重于形式的原则，即会计信息应当恰当地反映所表述经济事项的经济实质而不仅是其表面形式，这里所说的“如实”就是指恰当反映其经济实质。各种会计方法都是对经济实质的近似反映，特定情况下某一方法可能会优于其他方法，更接近于反映其经济实质，但这种比较在现实中是很难进行的。如实反映要求会计人员选择适当的会计方法。如实反映的特征旨在减少会计方法的偏差，使会计信息更能恰当的表达经济活动的真实情况，从而使其更具有可靠性。我们强调如实反映比可验证性更重要，如实反映是第一位的，可验证性是第二位的，适当的方法是前提，恰当的运用是条件，只有二者的结合才能得出可靠的会计信息，缺少任何一方都会导致会计信息缺乏可靠性。如实反映的最大困难在于随着时间的流逝如何保持对某一资产的如实反映。

 2、可靠性与真实性、客观性、中立性。真实性指会计信息应真实反映经济事项，要求会计信息完全按照现实状况来反映；可靠性要求会计信息恰当地反映经济事项以达到会计目标的要求，也就是说，可靠性是受会计目标限制的，只要求能恰当反映所希望反映的内容即可，这些内容是为会计目标服务的，并受使用者的信息需求限制，真实性则只要求客观真实地表述经济现实，不必受其他条件的限制。可靠性是接近于真实性的，而真实的一定是可靠的，可靠的却未必是真实的。

对于会计信息的客观性，人们有不同的理解，当客观意味着公正、无偏见和不偏不倚这样一些所谓道德标准时，客观性就演化为会计人员的职业道德问题，而很难直接的进行检验和分析；当客观是指会计信息的可验证性时，根据会计凭证能够得到证实的信息就未必是客观的。即使上述客观性无可置疑，由于会计方法选择、职业判断和估计等因素，会计数字从形式上虽然可以精确到元、角、分，但其客观程度却是相对的，所以，我们必须审慎地看待这种客观性。具备可靠性的会计信息总是客观的，而客观的信息却未必是可靠的。

中立性是指在制定或实施各种准则时，主要应当关心所产生的相关性和可靠性，而不是新规则会对特定利益者产生的影响。对于会计人员来说，不能为了达到想要得到的结果或为了特定行为的发生，而将会计信息加以歪曲或选用不恰当的会计原则。对于准则制定机构来说，不能够为了某一结果的发生而制定准则，所制定的准则也不应用于追求特定的经济或政治目的，准则制定机构跟着每次政治风向的变化而随风转舵是不可取的。

 3、可靠性的相对性。会计是一门以符号来表示事项的学科，即以特定的会计符号表示具体的经济事项。符号与事项一致的会计信息具备可靠性，但由于会计中的各种估计和限制，会计符号很难与经济事项保持绝对一致，二者的差异导致了会计信息对可靠性的偏离。例如，存货计价方法事先假定了一定的实物流与资金流的关系，不同的计价方法会产生不同的会计信息，很难判断哪一种方法的信息更可靠；历史成本的信息反映了过去情况的可靠，在很多情况下已经不是现时的可靠了，距离投资者的要求还很遥远。另外，各国由于不同的政治、经济、社会环境，在会计体系方面存在很大的差别，对于相同的经济事项各国会有不同的会计信息，讨论何者更可靠是没有意义的，我们只能从会计信息的产生过程来判断其可靠性。正是会计本身的局限性导致了会计信息的模糊性，也导致了会计信息可靠性的相对性，要想对此有所改进，必须对财务会计体系做出重大的实质性改革，这无疑是十分困难的。

相关性和可靠性是会计信息有用性的最突出的表现。理想的会计信息是既相关又可靠。事实上，两者往往会形成矛盾，相关的信息不一定可靠，可靠的信息不一定相关。那么，当两者出现矛盾时怎么办？在西方发达的资本主义国家，尤其是美国财务会计职责委员会更强调相关性，只要是相关的信息，哪怕不那么可靠也比可靠而不相关的信息为好。但是近年来，这种认识有所改变，这是因为世界性的会计信息失真使得人们更加重视会计信息的可靠性。在我国一直都较为强调会计信息的可靠性。不过，在强调会计信息可靠性的同时，也不要轻视其相关性，因为毕竟相关的信息才可能有用，如果会计信息仅具有可靠性而不具有相关性，这样的信息也是没有用处的。

 

三、会计信息的其他质量特征

1、可比性。可比性是指能使信息使用者从两组经济情况中区分其异同的质量特征，要求不同企业之间的会计政策具有相同的基础，会计信息所反映的内容也应基本一致。可比性要求不同企业的会计信息或同一企业不同时期的会计信息必须具有共性，会计信息使用者可以将不同企业的财务报告进行比较，并从中进行选择，以利于其正确的决策。为此，这就要求不同的企业在进行会计业务处理时，应遵循统一的会计原则、会计制度和准则等会计规范或公认的会计准则。如果因客观情况的需要，企业选用了与公认准则不同的会计程序或会计方法，应在财务报告中作充分的说明。作为信息质量，可比性与相关性和可靠性不同，它是表明两个或几个信息之间关系的质量，在某些特定的情况下，会计信息可以是相关的或可靠的，但却不是可比的，为了加强可比性，可能会加强或削弱相关性或可靠性。可比性并不要求各企业均采用相同的会计政策，而应该按各企业实际情况选用适当的会计政策，以如实反映为依据。可比性是以可靠性为基础的，只有可靠的信息才能使其真正具有可比性，不可靠的信息的可比性也是不可信的。在会计理论结构中，可比性是信息质量的次要品质，但对于会计准则制定机构来说，可比性则是所需考虑的主要问题。

 2、一贯性。一贯性又称一致性。它要求同一企业在不同时期所选用的会计程序和会计方法应保持一致，从而保证同一企业会计信息在不同时期的可比性，也就保证了会计信息的预测价值和反馈价值。但是，强调会计信息的一致性，并不表示企业对所运用的会计程序和会计方法就不能够进行调整或变更。如果会计规范发生了变化，要求企业选用与现在不同的会计程序、会计方法，或企业所处的外部环境发生了变化，根据变化后的环境，采用另一种会计程序、会计方法能够更好地反映财务会计应反映的内容，能够提供更有用的会计信息，则企业进行会计程序、会计方法及会计估计等会计变更。但是，对这种变更的原因、变更的影响及影响金额和不能够估计影响金额的原因均要在财务报告中作充分的说明。

 3、重要性。重要性与相关性的关系最为密切。用户所需要的会计信息必须是既相关又重要。重要性的基本含义是会计信息足以影响会计报表使用者的决策的事项。如果对外提供一项信息而改变了信息使用者的决策，则这样的信息就是重要的，反之则是不重要的。按照重要性要求，人们在进行会计业务处理时，就可以对重要的业务进行详细的重点处理，而对不重要的业务则进行合并或简单地处理。判断信息重要性的标准往往是用金额的大小来衡量，金额越大的信息，重要性往往也就越大。但是，实际情况也不完全如此，有的时候还要根据信息的性质来加以判断，如企业如果发生贪污等现象，不论金额大小，则至少说明企业内部控制制度不严格，从而影响到企业会计信息的可靠性。

重要性原则的使用具有一定的主观性，一项信息应否单独提供或揭示，应视其本身的性质及相关情况而定。过多的信息和过少的信息一样，也会产生误导，在信息太多时，真正相关的信息就可能被掩盖，冗长而又充斥诸多无关细节的信息会影响预测和决策，所以，重要性也可被认为是特定用户在处理数据而无能为力时所设定的一个取舍条件。 

 4、可理解性。可理解性要求会计信息能够被信息使用者所理解，因为只有能够被理解，才有可能被利用。不可理解的会计信息同样是没有价值的。但是，由于以下原因，在理解现代会计信息上发生了一些问题：

会计信息是以会计专业语言输出的，欲理解会计信息必须要有足够的会计知识。

有许多信息使用者不懂会计，从而使得会计信息在使用中不能够充分发挥作用。

因此，欲提高会计信息的可理解性，一方面在财务会计有关规范的设计上，应尽量不要太复杂，要便于理解，但是，现在的科学技术的发展和人们对社会、自然的认识的不断深入，会计信息也不是任何不学习会计、不了解会计信息生成过程及其含义的人都能够理解的。因此，另一方面则要求会计信息使用者必须进行适当的学习，并愿意花费一定的精力研究会计信息。只有这样，才能够真正地提高会计信息的有用性。

5、及时性。及时性要求对交易、事项或情况的处理及时，会计信息的提供及时，在信息失去影响决策的能力之前提供给决策者。及时性是与相关性相联系的概念，关键在于相关性概念的选择。一般认为，会计信息只具备及时性不能成为相关的信息，但如果不及时，相关的信息则肯定会变得不相关。及时性还有程度不同之分，在某些情况下，信息影响决策的能力消失得很快，在其他情况下，信息有用性减少的时限会少一点。但增加及时性而在相关性上的所得，可能要以牺牲信息的其他可贵特征，特别是可靠性来换取，因而产生一个有用性的总体上的得失问题。

会计信息质量特征因国而异，然而它在新经济时代却显得不够全面，因此，应该从以下四个方面对会计信息质量特征进行改进和完善。

1、公允性。这里提出的公允性不同于公允价值概念，公允性包括两层含义：一是立场的公允性，要求会计信息对实际情况的反映应该公允，不偏不倚，保持中立性；二是会计计量的公允性，新经济时代经济环境的迅猛变化，使会计要素的内容得到很大扩展，不同的会计要素本身就具有不同的特点，对计量属性有不同的要求，如果对不同的会计要素，如固定资产、无形资产、人力资源、金融资产及衍生金融工具等采用同一计量标准，必然导致会计信息失之客观准确。资产呈现多元化，会计计量的公允性要求会计计量方法从理论到实务也随之多元化，以求公允反映各类资产的真实价值。未来财务会计的计量属性应是历史成本、公允价值、成本与市价孰低等多种计量属性并存的模式。

 2、前瞻性。新经济的一个重要特征就是人们关注的不是过去和现在，而是未来。美国未来会计学家汉弗莱.纳什在《未来会计》一书中也指出，经济社会最大的价值在未来。新经济时代，决策有用性越来越受到信息使用者关注，而决策是面向未来的。前瞻性原则要求会计信息着眼于未来，要求充分披露未来预测信息、非财务信息和社会责任信息，要求会计信息披露更及时更全面。新经济时代信息技术的发展和市场的完善使得会计信息及时报告成为可能，联机实时报告系统（OLKT）的应用，使得企业可以根据经济业务的发生情况进行实时计量。这也是会计信息规避不确定性和风险的一种有效手段。

 3、透明度。新经济时代经济形势发展的特点是竞争激烈，风险加大。除了高新技术产业迅猛发展外，市场创新、金融创新层出不穷，对会计信息质量的要求越来越高。1997年初东南亚金融危机爆发后，许多国际性组织在分析东南亚金融危机的原因时，将东南亚国家不透明的会计信息归为经济危机爆发的原因之一。透明度最早由美国证券交易委员会（SEC）提出，1996年4月11日，SEC发布了关于国际会计准则委员会（IASC）“核心准则”的声明，提出三项评价“核心准则”的要素，其中第二项是“高质量”，SEC对高质量的具体解释是可比性、透明度和充分披露。1998年9月，巴赛尔银行监管委员会发布的“增强银行透明度”研究报告中，透明度定义为“公开披露可靠与及时的信息，有助于信息使用者准确评价一家公司的财务状况和业绩、经营活动、风险分布及风险管理实务”，高透明度意味着能够透过现象看本质。提高会计信息透明度，将有助于企业的真实价值被市场发现和认可，降低其在市场运行中的各种成本与风险。

 4、相对性和动态性。会计信息质量特征具有相对性，因为会计信息是客观经济活动的会计反映。从哲学上说，意识对存在的反映受主观和客观两个因素的影响，会计信息既与会计人员的素质、能力、职业道德有关，又与会计准则、会计制度、会计处理程序和方法有关，会计处理程序的可选择性与会计的不确定性使会计信息质量特征呈现相对性：（1）会计信息的真实性具有相对性；（2）在相关性与可靠性二者权衡中，会计学者提出相对可靠性；（3）成本效益原则也使会计信息各质量特征呈现相对性特点。

动态性特征主要是由于经济活动、会计环境的迅速变化引起的，会计信息反映的只是某个时期和某个时点的经济活动的情况，与当时的客观环境是相适应的。但从发展的眼光看，会计信息各质量特征均以一定的条件为前提，条件不断变化，质量特征也处于不断发展变化之中，故呈现出动态性。

 

参 考 文 献

邹香，《未来财务报告特征》，《会计研究》，中国财政经济出版社，1999年

汤云为、林志军，《会计理论》，上海财经大学出版社，2001年第5期

薛云奎，《会计大趋势》，厦门大学出版社，2000年8月

葛家澎、钱逢胜，《现代西方财务会计理论》，中国财政经济出版社，2002年3月