试议会计信息的质量特征

1、关于会计信息质量特征问题

2、会计信息质量现状

3、提高会计信息质量的对策

内 容 摘 要

本文主要针对当前我国资本市场上出现的会计造假事件，对会计信息的质量特征进行阐述，并分析当前会计信息质量特征的现状，重点对造成会计信息失真的种种原因进行深入分析，提出提高会计信息质量的对策。

提试议会计信息的质量特征

[关键字]会计信息 质量特征 失真

在各种信息高速发展的时代，会计信息对社会经济发展和企业经济效益提高起着越来越重要的作用，在企业提高决策水平、考核经营成果、发展内部潜力、检测各种经济指标方面都起着举足轻重的作用。但随着我国资本市场频频出现一系列会计造假事件，如琼民源数亿之巨额亏损可以做成数亿的盈利，做假帐做成一个弥天大谎。郑百文以一家名不见经传的百货文具批发居然可以做成在深沪两市所有商业公司中主管规模和资产收益率名列第一，而一年之后原形毕露，累计亏损18.21亿元。以及美国“安然”公司造假丑闻的曝光等等。人们对会计工作的真实性和可靠性产生了更为深重的疑虑，从而引发了对会计信息的信任危机。本文拟就会计信息的质量特征做以下分析。

一、关于会计信息的质量特征问题

（一）相关性和可靠性是会计信息最主要的质量特征

这一观点在美国财务会计准则委员会（FASB）于1980年在财务会计概念公告（第2号）中得到了系统的阐述。

会计信息的相关性是指与决策相关，指会计信息戏院能够影响信息使用者的决策，能够导致信息使用者决策的差别，其判断标准为当会计信息能够通过帮助使用者评价过去、现在和未来事项或确认、更改他们过去的评价，从而影响到使用者的经济决策时，信息就具有相关性。它有两个基本质量特征即预测价值和反馈价值。所谓预测价值指会计信息能帮助信息使用者评价过去、现在和未来事项并预测其发展趋势，从而影响其基于这种评价和预测所做出的决定；所谓反馈价值是指会计信息能对信息使用者以前的评价和预测结果予以证实并纠正，从而促进信息使用者维持或改变以前的决策。

会计信息的可靠性是指信息使用者对会计信息给予充分信赖，其判断标准为当住处没有重要错误或偏向并且能够如实反映其拟反映或该反映的情况供使用者做出依据时，信息就具备了可靠性。“没有重要错误”是指技术上的正确性，“没有偏向”指立场上的中立性，“如实反映”则指结果上的真实性。真实性是可靠性的核心质量标志，而正确性与中立性是可靠性的辅助质量标志。

（二）相关性和可靠性并不是彼此孤立存在的，他们是一对既对立又统一的矛盾体。

相关性和可靠性共同为会计信息的有用性服务。有用的信息既要可靠又要相关，已成为信息使用者和提供者的共识。失去相关性的会计信息为取得它而耗费的精力等于白费，而离开可靠性的会计信息，它的利用价值等于零，即是两者缺一的会计信息是无用的，甚至还会带来误导作用。因而有用的会计信息应该是同时兼顾这两者，或者说最大限度的符合这两个质量特征。

当企业仅在取得相关性信息，并未确认其可靠性时，就预测年初企业发展规模和实现盈利，用以吸引资金，其经营结果必然与预测相关甚远，其实质是一种欺诈行为。另外，有的信息可靠性较好，但相关性较差。例如企业披露一些与决策无关的但又是可靠程度较高的信息，这对于信息使用者来说也是不尽人意的，这就是相关性和可靠性的两难选择问题，即当两者不能同时兼顾时，是牺牲相关性还是牺牲可靠性的取舍问题。

（三）其实，要求企业提供绝对相关绝对可靠的会计信息是不现实的

一个会计基础工作好，各项财务管理科学的企业按照会计准则规定的会计方法、会计程序和有关法规严格组织日常会计核算和定期编制财务报告且经过注册会计师审计，这样的信息是可靠的，使用者据此推断企业未来的财务状况、经营成果及财务状况的变化情况，这样的信息具有预测价值。因此与决策相关的、可靠的历史信息也可以说它是相关的，即使在剧烈的物价变动情况下企业也可适用物价变动会计模式来消除财务报告信息中不真实的部分，从而做到会计信息是可靠的和相关的。相反若管理当局在没有充分依据情况下根据主观臆断或者有意粉饰未来盈利和发展前景的会计信息，它自然是不可靠的，也是不相关的，所以我们不能将相关性和可靠性这两个主要质量特征对立起来，当二者发生矛盾时认为强调可靠性势必影响相关性，而注重相关性就必然削弱可靠性。

于富生、黎来芳在《上海会计》2000年第7期上发表了一篇《论会计信息的相关性和可靠性》的文章，在这篇文章中，他们把会计信息相关性摆在了不适当的位置，以其为凌驾于一切之上的信息质量特征，甚至为保证相关性而以牺牲可靠性为代价。这种观点无疑是偏颇的，诚然相关性是一项主要的信息质量特征，在我国的会计实务中存在一些不尽人意的地方，影响着会计信息使用者做出决策。但必须看到无论是我国还是其他国家，无论是过去、现在还是会计信息极大丰富的将来，可靠性都是会计信息的基本质量特征，是首先要考虑的。失去可靠性，一切无从谈起。很难想象，一个由管理当局随意修饰的会计信息，不论它多么相关，它能给企业带来决策价值吗？

从我国会计现状看，会计信息在相关性和可靠性方面还存在许多问题，而可靠性问题尤为突出。多年来会计信息失真问题困扰着各方信息使用者，如何使资产负债表、损益表及现金流量表提供的会计信息真实可靠，在附注中对会计政策等问题做出如实说明是我国会计改革的当务之急。我国现行财务报告会计信息失真带来的经济后果十分严重，影响会计信息使用者的正确决策，引起投资失误和社会经济资源的无效配置，在宏观上影响国民经济的运行秩序和发展，所以我们要对这一问题予以高度重视和精确分析。

二、会计信息质量现状的分析

（一）会计信息相关性的现状

会计信息的相关性是指信息能够帮助使用者对过去、现在和将来事件的结果做出预测，或者证实或修正先前的期望，从而具有在决策中导致判别的能力。而相关性的核心在于必须与会计信息使用者的决策要求相协调，这就决定了只有真实的会计信息有助于有效的经济决策和经济管理。其现状主要表现有：会计人员一味机械强调计量的可靠性，却导致投资者因为对其风险和收益的状况得不到及时的分析，延缓了决策，导致了损失。以资产为例，对于一般资产如存货、固定资产等，在物价基本稳定或变动幅度不大时，以历史成本计量属性作为现行财务会计模式，由于其客观性和可验证性理应得到保持。但是在对于衍生金融工具等风险和收益极其不确定，对企业经济活动影响特别巨大的项目，会计人员在提供会计信息时，不注意与该项目相关联的会计信息的相关性（及时性和预测性、反馈性），因此不能根据会计信息的反馈提出改进企业经营管理的措施，而缺乏了相关性的会计信息则失去影响决策的能力。

信息可靠性的现状

前已述及，真实性是可靠性的核心质量标志，因此，对会计信息可靠性现状的分析主要就是对信息失真的成因的分析：

1、信息失真的表现

（1）会计核算资料失真。主要指作为会计信息载体的会计凭证、账簿及报表失真。如原始凭证不按规定要求填写而是夸大或缩小会计事项以隐瞒事实真相从而导致凭证失真。

（2）成本失真。主要指不按会计原则随意增减某一会计期间的成本费用，人为的造成成本虚增或虚减。例如亏损企业该提费用不提，该摊费用不摊等导致的信息失真。

（3）往来款项失真。指企业间相互拖欠，长期不清往来款项。比如许多已确认收不回的债权或付不出去的债务长期挂账，悬而不决，但事实上已不存在。

（4）经营成果失真。指企业弄虚作假，钻政策和制度空子，虚列收入，乱挤成本，乱列费用，虚盈实亏或虚亏实盈。如私设“小金库”非法获取收益，单位在年度末为完成利润指标伪造销售业务，虚列利润。

（5）资产帐实不符。如人为调节、固定资产的折旧方法，造成固定资产价值与实际不符；企业存货积压严重，变现能力较差，其帐期价值低于市价，会计核算仍按历史成本计价，没有反映变现净值；开办费，递延资产、待处理财产损益等名不符实等，这些严重违反会计原则的行为，造成会计信息失真，影响企业生产经营决策和资源的合理配置，危害企业的生存与发展，误导投资者与债权人，破坏投资环境等不良后果。“假作真时真亦假”，假帐猖獗，连累到真帐也没有人信了。假帐蔓延的结果必然是会计信息失真，经济信号失灵，经济秩序混乱，对社会经济发展和人民生活的干扰损害是非常严重的。

2、信息失真的原因

分析信息失真的原因我们首先要考虑到会计信息固有的局限性导致的信息失真，即合法的信息失真。所谓合法会计信息失真，既不是由企业主观因素造成，而是因国家制定的，宏观会计政策中的某些缺陷或有意给企业会计管理，留下一定的空间范围和选择余地所引起的失真。这种失真的主要原因可概括为以下几个方面：

（1）会计信息的可靠性是相对的，它会受到会计对象，会计假设等因素的制约。因此可靠性只能是相对的，而不是绝对的。

①会计对象。一方面，企业所面临的经营环境具有不确定性，这就决定了企业的经营活动及成果也具有不确定性，而会计不仅要反映确定的经营活动及成本，还要对不确定的经营活动及成果进行反映，这种依照会计人员的职业判断所进行的估计、记录和反映不可能与经营活动的实际结果完全吻合。另一方面，会计所反映的经营活动过程中的价值运动相对于实物运动具有相对独立性，因而有时会与实物运动发生背离，这也决定了会计信息不可能绝对可靠。

②会计假设。企业的经营活动的不确定性使得会计必须首先设定一些假设的前提条件才能顺利进行会计反映，而以会计假设为前提而产生的会计信息难免与事实存在偏差。如会计主体假设就是把会计信息局限在会计主体范围内，导致会计信息只能反映主体的经济活动，而不能反映主体内的各种非经济因素以及会计主体外部有关环境变动的情况，又如会计期间假设这种人为的将企业生产经营活动划分段落的处理颇具有主观性，定期提供的财务报表具有暂时性，必然导致企业提供会计信息的不完整而造成合法性失真。

③会计政策。尽管企业在选择会计政策时要求会计人员充分考虑谨慎性、实用性、重要性等诸多因素，但它毕竟是会计人员的主观判断的结果，没有客观的标准来衡量其选择的恰当性，出现偏差在所难免。如提取坏账准备，对于相同账龄的应收款项，不同的公司，可以采用不同的计提比例，不少企业便根据自己的需要来计提比例，从而达到操纵利润的目的。

④会计估计。由于许多经济业务和会计要素存在不确定和难以精确计量的因素，因此要求会计人员根据经验主观做出确认和计量。如对固定资产的使用期限和预计净残值的估计，对无形资产受益期限等的估计，这就使得会计信息常常具有近似的性质，影响了信息的可靠性。

（2）会计信息的可靠性是动态的，主要是因为经济活动经常变化。会计信息反映的只是某个时期和时点的经济活动的情况，与当时的客观环境是相适应的。在当时条件下，这种反映可能是可靠的，但随着环境的变化及人们认识水平的提高，对会计的理解逐渐加深，会计处理程序和方法也不断完善，对经济活动的会计反映要求会发生变化。原来被认为是正确的做法可能会被认为不正确，原来认为可靠的会计信息可能变得不可靠。相反，一些原来认为是不正确或不可能的做法可能会得到承认和支持。因此信息的可靠性是以一定条件为转移的，呈现动态性。

（3）除了会计信息本身的因素外，会计信息失真的原因还有：

①会计制度本身的不完善。我国会计制度的修订无论是从空间上还是从时间上都缺乏一个完善的过程，而且随着我国社会经济环境的变迁，新的经济情况，新的经济业务不断涌现。旧的会计规范亟待更新，新的会计规范尚未建立，会计规范中难免有漏洞和不完善之处。

②企业中存在的委托代理关系。由于委托、代理双方各自利益不同，导致双方目标不同，代理人不可能完全按照委托人的意图进行企业行为，利益冲突是个体使信息失真的直接动机。而双方信息不对称使代理人有机会进行一些危害委托人利益而增加自己利益的行为，从而为信息失真提供了可能。

③监督及约束机制的不健全。目前，我国企业内审现状不容乐观，如一些企业虽设置了内部审计机构，配备了人员，但因内部审计制度不健全，业务不规范，作用未能充分发挥，内部审计部门形同虚设。

④存在非对称信息。在企业理财过程中，由于企业所有权与经营权分离，经营者的地位有独特之处。它们直接管理企业，对企业的经营、运作负直接责任，因而它们有得天独厚的信息优势，把握公司的信息多于所有者和投资者，从而导致他们之间存在非对称。然而基于对自身利益的考虑，经营者对称将所有者财富最大化作为其企业的最高理财目标，而由于所有者远离企业，在信息不对称中处于劣势。由于这种信息不对称，经营者有动机操纵会计信息生成甚至提供虚假信息，导致信息失真。

⑤会计人员综合素质不高。包括适应现代企业制度的现代会计理念，法律规范意识，职业道德素养，以及心理素质、知识素质等等都存在明显缺陷。特别是面临知识经济时代，面对全球经济、信息一体化的严峻现实，在心理上，以至知识技术手段上都并未做好相应的准备。

⑥由于社会审计监督不力导致会计信息失真。注册会计师常常被称为“经济警察”，其职责在于以客观公正的立场对企业的财务报表提供鉴证服务，保证会计信息的真实。但是，由于注册会计师队伍水平参差不齐，加之许多人缺乏职业道德和管理部门监督不力等原因，并没有能真正发挥“经济警察”的作用。相反有些人甚至与企业勾结在一起，共同造假。

三、提高会计信息质量的对策

基于以上分析，提高会计信息质量，解决信息失真问题主要有以下对策：

1、制定会计法规、准则时应尽量克服会计本身的不确定性，对未来会计现象作较科学和有一定超前的分析和预测，使会计具有较好的稳定性和持续性，保证会计信息的相关性，避免在未来环境下不确定对会计过多的影响。同时应通过内部审计或一定的监督机制制约企业在选择会计政策和会计处理方法时钻制度空子。另外我国的会计准则和制度中的内容需完善，对于实际中遇到的新问题如表外信息、无形资产等的处理要结合我国实际情况制定出相应的规定及进一步的修订。这些都有利于预防合法会计信息失真的产生，正是由于会计信息对经济业务的反映只是相对准确，因而我们对这类信息失真只能作到努力降低失真程度，而不能彻底杜绝。

2、完善会计制度，加强会计规范的建设。山东教育学院财务处长王功文在《当前会计信息质量管理的问题及对策》一文中指出：“大力贯彻《会计法》，可以减少会计人员和相关管理人员在执行过程中难以把握尺度，从而影响会计信息真实性和准确性的问题。”在会计改革之初，应由政府直接参照国际会计准则来制定中国的会计准则以减少会计制度变迁的阻力。要规范市场经济条件下的新会计实务，尽早实现与国际惯例的接轨，同时政府机构要维护准则的权威性，对违反准则的行为进行处罚，目的是使违反准则而提供失真信息者得不偿失，这样信息提供方就会提供可靠而相关的会计信息。

3、建立、健全和完善企业内外部监督体系。会计监督体系有国家监督、社会监督和内部监督。目前国家及各地财政、审计机构由于人力不足不可能有效发挥监督的作用，因此必须大力实施社会监督。我国已将会计事务所等社会中介机构纳入会计监督体系内。注册会计师要承担对审计报告的法律责任，真正起到对会计工作和会计信息质量的监督、保障作用，当好市场经济中的“经济警察”。企业内部监督主要加强内审的监督和健全财务部门的内部监督和稽核制度。“提高注册会计师队伍素质，用法制手段规范社会审计监督。”“这一方面需要通过各种培训提高注册会计师队伍的业务素质，更需要通过法律手段严厉打击那些违反职业道德、与企业勾结在一起提供虚假报告的注册会计师和会计师事务所，保证这个行业的公正性，从而规范社会审计监督。”（中华会计网校 《如何提高会计信息质量》）

4、明晰产权，发挥产权对会计信息生成过程中的规范和界定。产权是企业取得市场法人资格的基本条件，只有产权明晰的企业才能成为真正的市场主体，这样就可以使企业根据会计行为规范开展会计管理交易活动。因为企业产权的明晰为会计行为信息目标的实现创造了两个重要条件：一是所有者追求资产利益的最大化；二是所有者和经营者存在经济上的利润关系。在这两个条件下，资源配置相对地有效率，经营者在最大化自己效用的同时，也不降低（甚至增加）所有者的效用，按照市场而非所有者的旨意来实施经济行为，同时，会计主体可以根据交易费用的高低来选择会计规范组合方式，充分发挥会计规范的激励、约束、资源配置和收入分配功能。

5、进一步提高会计人员的整体素质。经济全球化对会计工作提出了新的要求，会计人员必须不断学习、吸取、更新会计专业知识和相关知识，努力提高自身的综合素质，使自己成为熟悉政策、精通业务、遵守法纪、清正廉洁的合格专业人才。同时各个管理层次要投入相当的财力、物力，加大对会计人员继续教育的力度，组织好会计人员的继续教育培训工作，促使会计人员不断更新、补充、拓宽业务知识与技能，以促进会计信息质量的不断提高。 6、改革现行会计队伍管理体制。现行体制下，会计人员与单位领导之间是领导与被领导、从属与依附的关系，会计人员在实际工作中，往往难于依法办事，客观、真实地反映企业的经营成果及单位的各项经济指标、财务状况，传递出高质量的会计信息。实行委派制，是对会计队伍管理体制改革的新尝试。它可以摆脱会计与单位负责人之间领导与被领导的依附与从属关系，增强会计工作的独立性，保证会计人员依照《会计法》办事，正确行使会计职能，公正、客观、真实地反映企业的经营成果和财务状况，提高会计资料的真实性和可靠性，保证会计信息质量。同时，实行委派制，可以把会计人员放到市场竞争的氛围中去，这将促使会计人员认真努力工作，更加勤奋地钻研业务、依法履行自身的职责。

参 考 文 献

周 芸《从制度机理上分析会计信息失真的成因及对策》《广西会计》2002.12

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袁成林《疑点的发现及突破》《财务与会计》 2001.08

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阎达五《找准治理会计信息失真的切入点》《财务与会计》2002.05

杜兴强《会计信息的产权问题研究会计研究》1998；7

王功文《当前会计信息质量管理的问题及对策》《信息导刊》2004年 第十六期