企业目标成本管理研究

一、目标成本管理的含义及特点

（一）目标成本管理的目的是为获取最佳经济效益

（二）目标成本管理的进行要求深入生产技术领域，挖掘降低产品成本的潜力

（三）目标成本管理扩大了产品成本管理的范围，它是产品形成的全过程进行的管理

二、实行目标成本管理的意义

（一）有利于更好地控制成本

（二）有利于协调企业内部各部门的工作

（三）有利于实行例外管理原则

（四）有利于将成本管理同企业其他管理内容有机地结合起来

（五）有利于提高企业在市场上的竞争能力

三、目标成本管理的内容

（一）目标成本的确定

（二）目标成本的控制

（三）目标成本的考核

四、美菱集团实施目标成本管理的分析

内 容 摘 要

为增强企业竞争力，加强企业目标成本管理是必不可少的。目标成本管理是以市场为导向，围绕企业的经营管理目标所进行的成本管理，它取决于企业的目标利润水平。目标成本管理的范围是将企业的全部经营活动作为一个系统，从事前的成本预测到成本的形成及事后的成本分析实行全面的、全过程的管理，将全部经营活动中的一切耗费都置于成本控制之下。目标成本的确定有直接确定和倒算两种方法。目标成本管理是全员的，全方位的管理。目标成本控制和考核是目标成本管理得以实施和充分发挥其作用的有力保障。

企业目标成本管理研究

在市场竞争中，若不从源头上努力降低成本和全过程控制成本，企业就难以提高效益。当前成本管理存在的主要问题有两个：一是只局限于降低一些不必要的浪费和支出，没有从成本形成的源头上寻找降低成本的对象。由于产品成本约70%是由设计阶段决定的，其中人员技术素质、成本意识的差异，往往造成成本过高，处于“先天不足”。二是成本分析局限于事后总结，而没有在生产过程中加以严格监控。对实际成本发生过程中的乱占乱摊现象，缺乏有效的全程管理。因此，企业需要以市场价格来引导全员重视成本控制，在企业内部引入市场机制，提高全员降低成本的积极性。而在市场价格的基础上，建立目标成本管理体系，抓住薄弱环节加以改进和强化，练好内功，才能促成企业达到具有竞争力的“市场成本”。

一、目标成本管理的含义及特点

目标成本管理是企业为保证目标利润的实现而确定的、在一定时期内其营业成本应控制的限额，或者说事先确定的经过努力可以达到的成本奋斗目标。它是一种适用于企业内部的约束性指标，具有先进性、科学性和群体性，是企业目标管理的重要组成部分。它以实现目标利润为目的，以目标成本为依据，对企业经营活动过程中发生的各种支出进行全面的管理。要进行目标成本的管理就必须了解目标成本管理的特点，以采取适当的措施。目标成本管理具有以下特点：

（一）目标成本管理的目的是为获取最佳经济效益

企业在生产经营中，为提高企业产品的竞争力，必须进行市场调查和预测，开发产品以适应市场的需要。在研究和设计新产品时，试算设计成本并和目标成本进行比较，设计部门和企业其它部门进行反复平衡，探索降低产品成本的途径，直到有了保证目标成本实现的可靠措施时，才进行正式生产，保证以质量可靠、价格合理、成本不高的产品来满足市场的需要，来实现企业的目标利润，提高企业经济效益。因此，目标成本管理的目的就是根据目标利润的要求，规划成品成本，并使产品的设计、试制以及生产销售全过程都要在目标成本的范围内进行，以较少的成本支出，获取最佳的经济效益。

（二）目标成本管理的实施要求深入生产技术领域，挖掘降低产品成本的潜力。

目标成本作为一项综合指标，是生产产品过程中耗费的极限值，超过目标成本，则会使总成本目标得不到实现。因而必须在生产的各环节节约耗费。例如改进生产工艺、生产流程、提高劳动生产率、降低材料耗费、降低能耗，保证产品质量的前提下采用新材料替代老材料，降低废品率，开发联产品、副产品等等来降低产品成本，达到目标成本的要求。这些工作都需要通过加强目标成本管理来进行。

（三）目标成本管理扩大了产品成本管理的范围，它是按产品形成的全过程进行的管理。

产品成本就形成过程而言，不仅只限于生产过程，它既包括产品的开发、设计、研究产品所发生的耗费，也应包括售后服务的耗费。实行目标成本的管理，首先，要求将成本指标作为企业决策的重要因素，以目标成本作为控制的标准，加强设计阶段的成本控制；其次，对生产阶段发生的材料成本、工资成本和费用成本的控制以目标成本为标准进行；最后，注意市场的供销因素，注意选择最有利的材料供应来源，降低材料的采购成本。同时，充分考虑市场上产品的竞争力和占有率，调整目标成本的管理方式。

二、实行目标成本管理的意义

加强目标成本管理具有重要意义，它会随着社会主义市场经济条件下企业管理的现代化与科学化而逐渐体现出来。

（一)有利于更好地控制成本

以往的成本管理多是对经济业务活动进行事后的反映，不能实现在成本发生过程中或发生前就对它进行控制。采用目标成本管理，使成本管理由事后管理转为事中﹑事前管理；在成本发生时就可将其同目标成本相比较，发现差异，找出成本没有达到其应有程度的原因，从而及时控制不合理的成本发生。

（二）有助于协调企业内部各部门的工作

在以往的成本管理下，企业内部各部门管理各自的成本。而实施目标成本管理改变了这一状况，企业管理当局必须将企业作为一个整体来考虑。在制订目标成本时，企业内部不但要考虑本部门与成本有关的各种因素，而且要考虑其他部门中与成本有关的各种因素。例如：设计部门在确定设计成本时，还要考虑生产部门的生产成本。目标成本管理能使企业各部门、各层次协调一致，为企业实现总的目标齐心协力共同工作。

（三）有利于实行例外管理原则

企业根据目标成本，就能够对成本数据进行有效地分析。企业只要将目标成本作为经济活动成本的基本计量单位，把注意力集中在那些对企业目标的实现产生重大影响的成本差异上，这样对成本控制就能达到事半功倍的效果。

（四）有利于将成本管理同企业其他管理内容有机地结合起来

没有一套有效的销售管理和价格管理，目标成本管理是很难发挥作用的。即使在销售收入已经确定的情况下，不进行价值工程分析等技术质量管理活动，要确定能保证目标利润实现的目标成本也是很困难的。因此，实行目标成本管理，客观上要求将成本管理同销售管理﹑价格管理﹑技术质量管理等结合起来，形成一个有机的系统的管理体制。

（五）有利于提高企业在市场上的竞争能力

没有竞争力的企业就不会有生命力。现在国内企业正面临着激烈的国内国际市场竞争，企业必须提高自身的竞争能力，这就要求成本必须降低。实行目标成本管理，就能使企业以市场上的产品销售价格来规划利润，控制成本，从而提高竞争能力。

三、目标成本管理的内容

（一）目标成本的确定

目标成本是企业在生产经营活动中某一时期要求实现企业目标的成本指标。需要指出的是，目标成本并不仅限于产品目标成本，它包含的内容要比产品成本更广，如为产品生产做准备的采购目标成本，因企业材料物资进出而发生的运输目标成本等。目标成本的确定有两种不同的方法。

1、直接确定目标成本

这种方法是企业经营者直接计算确定未来某一时期内生产某种产品（广义的产品）所需要的成本。它可以用计划成本、定额成本、标准成本等表示。它的制定方法一般是先确定单项目标成本，再确定总的目标成本，然后再调整单项目标成本。即先由企业生产和职能部门确定单项目标成本，提供有关产品单位材料消耗及成本、单位人工工时及成本和其他费用总额及分配率，以及本部门的费用预算。管理当局在分析汇总各部门的单项成本后，将其与总的目标成本比较，然后视总的目标成本的要求调整单项目标成本。在这种目标成本确定方法下，企业所要求的利润，通常是由销售收入减去销售成本和税金来确定的。

2、倒算目标成本

这种方法是企业经营者首先根据企业经营目标、企业产品在市场上的销售能力，确定目标销售收入；然后根据企业的经营能力，确定目标利润，用目标销售收入减去目标利润和预期合理的销售费用和税金，计算出企业在某一时期内允许发生的成本最大限额，即总的目标成本；最后根据总的目标成本，确定产品和企业内各层次、各部门的单项目标成本，并逐级分解到最低层次的部门或个人。这种方法先有目标利润，后有目标成本。目标利润一旦确定，没有特殊情况一般不再改变。企业应在保证目标利润实现的前提下，来确定目标成本，并将目标成本分解到技术、生产、管理各个部门，要求各部门按各自的目标成本限额来制订产品设计成本、生产工艺成本和各种费用预算。企业在分析汇总各部门的成本，并将其同总的目标成本进行比较后，如果认为其不能达到原定目标成本的要求，则应要求下属各部门通过价值工程分析等，来挖掘降低成本的潜力，并重新编制成本计划，以确保既定目标利润的实现。

当然，如果个别部门认为本部门的未来实际成本会超过上级规定的目标成本时，可向上级汇报。上级认为情况属实的，可在不影响企业总目标成本的前提下，调整有关部门的目标成本。

（二）目标成本的控制

目标成本控制是目标成本管理得以实施的重要保障。它要求企业在生产经营过程中，根据目标成本对各项实际发生或将要发生的成本费用进行审核、控制，将其控制在目标成本之内，防止超支、浪费或损失的发生，以保证目标成本计划的执行。控制好目标成本，是为了把生产经营过程中形成产品成本的各种消耗控制在事先预算的成本指标之内，从而确保降低产品成本，实现企业的目标利润。为了便于进行成本控制，在实际工作中应根据横向分解指标进行如下几方面的控制。

1、实施设计过程的目标成本控制

在设计过程中对产品成本进行控制是降低成本的先决条件，而且设计成本对企业其后经营成本将产生长期的惯性作用。财务人员应同技术人员一道进行市场调研，共同测算每个产品的目标成本，注意技术与经济的结合，把成本核算融化于产品整个设计过程中，使得设计出的产品在保证性能和质量的前提下，安排的生产工艺最合理，使用的材料和设备最经济，确保设计的产品成本控制在目标成本之中。

2、实施供应过程中的目标成本控制

供应过程主要应控制原材料采购的价格、费用和批量。一方面应根据材料采购计划、货比三家实行“优质比价”采购，减少中间环节就近采购，以降低进货原价、进货费用和业务支出。另一方面应运用ABC管理法、经济批量订购等方法，控制材料储备，防止积压，减少资金占用。再有如果存在搞扩散加工的外协件，应严格控制发外加工的材料消耗、加工质量和加工价格，以防肥水外流。为此应实行采购、验收、保管、使用职权相分离的牵制制度，以实现对整个供应过程的有效控制。

3、实施生产过程的目标成本控制

生产过程的目标成本控制就是投入与产出的控制，应以新制度规定的各项制造成本为主要对象进行有效控制。

（1）直接材料控制。应根据已制定的工序、工艺消耗，严格控制材料的领用，不断提高材料利用效果。

（2）直接人工的控制。应以产品工时消耗定额和直接人工定额成本为控制标准。根据加工工序制定工时定额，作为分配人工费用的标准。将费用目标值划分为可控和不可控费用，将可控费用列为控制重点。

（3）制造费用的控制。按成本习性将制造费用划分为变动制造费用和固定制造费用。对于前者因与产量和管理质量有直接关系，故应从绝对额入手进行定价定量控制；对于后者因在相关范围内不受业务量增减变化的影响，因而应通过预算管理，从经济合理地利用企业生产能力以及从提高产量入手，来减少单位产品制造成本中的固定制造费用。

（三）目标成本的考核

一套科学的目标成本考核方法可以使目标成本管理充分发挥作用。在实际工作中，企业内部各部门或个人往往会将本部门、本人的目标成本指标订得宽一些，以便于完成或超额完成该目标成本指标。而企业管理当局却希望下属将各自的目标成本指标订得与管理当局的期望基本一致，以便于整个企业完成目标成本计划。要解决这一矛盾，合理定额考核法是一种有效的手段，因为它会促使下属将其目标成本指标订得比较合理。

合理定额考核法就是要求下属合理确定其目标成本，这个目标成本既不要过宽也不要过紧，它应当是经过一番努力能够达到的目标成本。企业考核时不仅奖励超额完成目标成本指标的部门或个人，而且奖励准确制订目标成本指标的部门或个人；不仅对制订过宽的目标成本指标的部门或个人进行少奖或惩罚，而且对未完成目标成本指标且不愿进一步降低成本的部门或个人进行惩罚，以给予下属动力；一方面促使下属在确定自己的目标成本时，尽可能切合实际，与未来发生的实际成本相符；另一方面促使下属认真执行目标成本计划，努力发掘潜力，使实际成本不超过目标成本，并且尽可能地去降低成本，从而便于管理当局协调与控制成本，加强目标成本管理，提高整个企业的经济效益。

四、美菱集团实施目标成本管理的分析

美菱集团是以制造业为核心，集白色家电制造、健康家电推广、新材料研发、家电配套件加工及进出口、商贸、酒店等多元化为一体的大型企业集团，全国512户重点企业集团之一，连续8年进入中国500家最大工业企业行列，连续9年进入中国500家最佳经济效益企业行列。

1994年，美菱在不断的创业与求索中发展壮大,美菱人已不再满足于单一的产业模式,他们提出了"从一棵大树到一片森林"的战略,于是也就提出了目标成本管理。目标成本管理在美菱的多元化战略中起到了重要作用。

下面，我们以美菱集团为例来具体分析目标成本管理的做法和成效。

1、确定成本目标。目标成本管理的基础工作是制定科学合理的成本标准和定额，完善目标考核体系。美菱按照成本管理精细化的原则，对所有的经济活动实行成本控制，对8个成本管理要素逐项确定成本目标。除采购费用专题定期研究下达以外，美菱把其它费用分解为166项，分项下达了控制指标，明确归口管理的责任部门，对主要指标确定了管理和控制办法，大到购买设备，小到打电话、发传真都有指标管制，各部门建立费用控制台账，对费用申请、使用、登记、结算严格按计划控制，不得超支。

在全面分解的同时，还重点抓影响成本的关键因素，重新确定了配套件价格目标；对销售和服务费用的11大类44项逐项核定新的控制指标，并分解到各驻外办事处。

2、实施“三全”成本控制。“三全”即全过程、全要素、全员参与。所谓“全过程”，即对设计、采购、制造、质量、管理、销售、售后服务、财务等8个方面的费用进行全过程跟踪核算、控制；“全要素”控制即对成本和获利能力有重大影响的制造成本和关键费用进行全要素的剖析，逐项逐件进行核算控制；全员参与，即从总经理到公司每一位职工都自觉参与成本管理活动。

为了使工作落到实处，美菱先后完善了从公司、分厂、车间、班组到工位的一整套核算体制，抽调21名财会人员派驻到各核算单位，以确保核算信息的公正性；同时为了确保车间物料存量最小，美菱实行了限额发料、定额送料、看板供货和工位卡制度，谁超耗谁负责，使生产经营活动形成了一个统一、高效的整体。 

3、推行内部管理市场化。成本控制目标确定后关键是要把目标责任落到实处。美菱通过在企业内部形成企业与职工、企业部门之间和上下工序之间的买卖关系，建立相应的内部市场，从而实现了“管理机制市场化、经济关系买卖化”。 

如材料采购市场：产品生产或其它工程所需原辅材料均实行定价采购、招标采购，并实行优质优价，以价定量，在确定的使用范围内，使用单位可以自由选择。

又如人才市场：定员定岗前可以双向选择；定员定岗后可以拿出该岗位的效益工资进行岗位替代、岗位兼并。这样既促进了人力资源的有效配置，又为满负荷工作和兼职兼岗人员提供了多得收入的机会。

4、实现管理手段价值化。既然把企业内部管理市场化，把目标管理责任单位之间的关系视为供应方与顾客之间的关系，那么就要在供应方和顾客之间实行货币化结算。过去成本核算采取的是货物转移考核办法，现在逐步转变为价值化管理。如采购部门为制造车间采购材料和配件，每个品种都要分别定价，由采购部门按期按价提供，因提供不及时造成缺货而用高价料代用的，差额由采购部门承担。

5、建立严格的内部索赔制度。是谁造成的损失，就要向谁索赔。如某一个车间当月没有完成生产计划，或者因产品质量问题造成损失，公司按照损失的价值量，开出索赔单据向车间索赔。因职工的失误增加成本或减少收益的，则向该职工索赔。

6、健全监督保证系统。管理贵在坚持，有效实施目标成本管理必须坚持不懈地抓落实。一方面公司动员全体职工积极参与管理；另一方面充分发挥职能部门的作用，即成本中心负责成本核算与控制，管理信息中心负责相关制度的制定与考核等。为此，美菱专门成立了督察部，对包括成本管理制度在内的所有制度执行情况进行不间断督察，发现问题及时处理。

在电冰箱市场饱和、平均利润率下降的环境下，美菱集团为在激烈的市场竞争中站稳脚跟，眼睛向内，苦练内功，强化管理，从六方面实施目标成本管理，实现了成本管理市场化、内部供需买卖化，从而有效地降低了成本，增强了市场竞争能力。1999年上半年制造成本比上年同期降低55279万元，其中可比产品成本下降了3770.6万元，其单台成本下降了80.2元；一向难以控制的电话费也下降了69％。 

总之，企业目标成本管理工作需要各级领导统一思想、充分重视，并善于坚持不懈地自我加压；需要坚持以人为本，全员参与，充分调动广大员工管理和控制成本的积极性、创造性；需要参加目标成本管理的工作人员，全面提高自身综合素质，成为目标成本管理的管理型人才，在企业目标成本管理中发挥重要作用。促进公司经济效益的提高，还需要企业创造性地形成一些适合本企业特点的管理方法，使企业在竞争激烈的市场中始终有较完善、先进、适用的管理方法作为保证。

参 考 文 献

1、《现代企业如何实施目标成本管理》，《中州审计》，2003.4

2、《实行目标成本管理提高企业经济效益》，《工业技术经济》，1999.1

3、《狠抓目标成本管理 实现企业降耗增效》，《经济经纬》，2000.1

4、《现代企业制度下目标成本管理的新探索》，《财会研究》，2000.12

5、穆大常，管理会计，中国商业出版社，1993

6、余绪缨，管理会计，中国财政经济出版社，1997

7、陈胜群，论日本目标成本管理的代表模式——成本企画.会计研究，1997.4

8、傅元略，企业资本结构优化理论研究，东北财经大学出版社，1999.8

9、吴雪林，《目标成本管理》，经济科学出版社，2006.1

10、《如何实施目标成本管理》，《财务与会计》，2006