增值税问题研究----浅谈工业企业增值税进项抵扣问题

目 录

1、我国现行增值税政策------------------------------------------4

2、工业企业采用凭进项发票计算抵扣进项税存在的弊端---------------------5

2.1从增值税的计税原理看目前存在的弊端------------------------5

2.2以农业产品为原材料的生产企业存在的弊端------------------------------8 

2.3回收利用废旧物资进行生产企业存在的弊端--------------------9

3、改革的思路--------------------------------------------------9

 

 3.1 销项税---------------------------------------------------9

 

3.2进项税---------------------------------------------------10

3.2.1 一般工业企业-------------------------------------------10 

3.2.2 农产品进行深加工的工业企业-----------------------------10

3.2.3 综合利用废旧物资进行生产的企业-------------------------12

4、参考文献---------------------------------------------------15

内 容 摘 要

本人在国营工业企业财务部门工作多年，经历了94年税收体制改革后工业企业在增值税抵扣问题上的种种困难，以及由于增值税进项抵扣的限制带来的税负偏高。特别是随着这几年国家加大对国营企业的改革力度，大多数国营企业已转变为民营企业，这些民营企业的经济是发展了，但从税务部门了解到，大部分改制后的民营企业上交的税金却比未改革以前明显减少，这无疑是国家税款流失了，但税务部门却无法从账面上发现税款减少的原因。如果税务部门还是采用原来的管理方法对其进行管理，税款流失现象还将更加严重，另一方面对财务核算健全的国营工业企业和规范运作的民营企业来说也不公平。如长期如此，将严重影响国家经济建设的健康发展。因此本人选择了“增值税有关问题研究”这个题目，通过对工业企业增值税进项抵扣问题的一些认识，发表自已的粗浅看法。

 本篇论文第一部份阐述了我国现行增值税进项抵扣政策，第二部份阐述了现行工业企业采用凭进项发票计算抵扣进项税存在的弊端，第三部份阐述了本人对工业企业增值税进项抵扣的改革思路，特别是对农产品加工企业及综合利用废旧物资生产企业的增值税进项抵扣采用“投入产出比”控制办法，本人认为应引起税务专家的重视。但由于本人所处环境的局限以及知识积累的不足，对增值税进项抵扣的改革思路不可避免会存在着不足之处。

【关键词】工业企业 增值税 进项抵扣 

增值税有关问题研究

 ----浅谈工业企业增值税进项抵扣问题

随着我国经济的发展和经济体制的改革，计划经济时代的税收体制已不能适应改革的需要，为此从1994年1月1日起，我国的工商税收体制进行了一次大规模的改革，改革的重点是流转税制的改革，而流转税改革的重点又主要是增值税的改革，增值税改革的主要内容是：实行以比较规范的增值税为主体，消费税、营业税并行、内外统一的流转税制度,具体内容是：第一、对商品的生产、批发、零售和进口全面实行增值税，对绝大部分劳务和销售不动产暂不实行增值税；第二、增值税税率采取基本税率再加一档低税率的模式。按照基本保持原税负的原则，并考虑到实行价外税后税基缩小的因素，增值税的基本税率这17%，低一档税率为13%，低一档税率的适用范围包括①粮食、食用植物油的销售或进口；②自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；③图书、报纸、杂志；④饲料、化肥、农药、农机、农膜；⑤对农业产品、金属矿采选产品、非金属矿采选产品；⑥国务院规定的其他货物。第三、增值税实行价外计征的办法，即按不包含增值税税金的商品价格和规定的税率计算征收增值税。第四、实行根据发票注明税金进行税款抵扣的制度。零售以前各环节销售商品时，必须按规定在发货票上分别注明增值税税金和不含增值税的价格。为了适应我国消费者的习惯，商品零售环节实行价内税，发票不单独注明税金。第五、对年销售额较少、会计核算不健全的小型纳税人，实行按销售收入全额及规定的征收率计征增值税的简便办法。第六、改革增值税纳税制度，对增值税的纳税人进行专门的税务登记，使用增值税专用发票，建立对纳税人购销双方进行交叉审计的稽查体系和防止偷漏税的内在制约机制。第七、外资企业废除工商统一税，统一实行增值税、消费税、营业税。

1 我国现行增值税政策

增值税暂行条例规定：增值税是对在我国境内销售货物或提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的销售额，以及进口货物的金额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。从计税原理上看，增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值或商品附加值进行征税，由于新增价值或商品附加值在商品流通过程中难以准确计算，因此在增值税的实际操作上采用间接办法计算：即从事货物销售以及提供应税劳务的纳税人，要根据货物或应税劳务销售额，按照规定的税率计算税款，然后从中扣除上一道环节已纳增值税款，其余额即为纳税人应缴纳的增值税税款。增值税暂行条例第四条规定：纳税人销售货物或者提供应税劳务，应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。暂行条例第五条规定：纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和规定的税率计算并向购买方收取的增值税额，为销项税额。暂行条例第八条规定：纳税人购进货物或者接受应税劳务，所支付或者负担的增值税额为进项税额。增值税暂行条例第八条及相关的实施细则还规定：准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于下列增值税专用发票上注明的增值税额①从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额；②从海关取得的完税凭证上注明的增值税额，③购进免税农产品准予抵扣的进项税额为按收购发票上注明的买价和13%的扣除率计算扣除；④、购进货物支付的运费凭运输发票上注明的运费和基金（火车运输时）按规定的扣除率计算扣除；⑤、购进废旧物资凭废旧物资经营单位开具的销售发票上注明的销售额计算扣除。增值税暂行条例第十条规定：下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣①购进固定资产；②用于非应税项目的购进货物或者应税劳务；③用于免税项目的购进货物或者应税劳务；④用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；⑤非正常损失的购进货物；⑥非正常损失的在产品、产成品所耗用购进货物或者应税劳务，等等。

以上种种规定，对增值税进项税的抵扣作了很多限制，要求一般纳税人必须按规定执行。

 工业企业采用凭进项发票计算抵扣进项税存在的弊端

在实际工作中，由于很多原因，一般纳税人工业企业购进的货物不可能都取得到增值税专用发票，而且取得的增值税专用发票又有很多限制不能抵扣进项税，为此给企业带来了很多不必要的税收负担、增加了大部分守法经营企业的税负，主要表现在：

2.1 从增值税的计税原理看，增值税是对商品生产或流通中的新增价值或商品附加值征税，因此凡是组成企业成本费用因素的进项税都应给予从其销项税中扣除。

企业的生产费用主要包含材料费、人工费、固定资产折旧费、管理费、销售费、财务费用等。首先对于工业企业来说，要想取得增值税专用发票来抵扣进项税，其材料的采购就必须从一般纳税人处购买，而从我国的现状看，特别是从不太发达的中部地区和不发达的西部地区看，小规模纳税人在当前和今后一段时期内，还将长期存在，它们还将是我国经济的不可缺少的组成部份。小规模纳税人要想得以发展，其主要的销售对象必须是生产规模相对要大一些的一般纳税人企业，而一般纳税人工业企业采购原材料也不可能不与小规模纳税人企业打交道，为了能取得增值税专用发票而每次都到一般纳税人企业处购买材料，这样增加工业企业不必要的成本费用，因此对于原材料的购进，企业不可能都取得到增值税专用发票来扣除上一环节已缴纳的税款，企业就不可避免的要多缴纳增值税款，从而出现了重复征收增值税的现象，加重了工业企业的税收负担。第二、劳动力是企业生产经营不可缺少的劳动对象，对以劳动力的劳动，工业企业是以工资的形式支付给劳动者的，劳动者作为单个的个体，不可能为支付劳动报酬的企业开具增值税专用发票来领取工资，而这部份人工费在企业的成本费用中占有相当大的比重，企业对此支出要缴纳增值税，不符合增值税按增值额征税的计税原理。第三、固定资产是企业的资本性支出，其价值通过计提折旧的形式逐步得以补偿，折旧是企业成本费用的又一组成部份。对于工业企业来说，固定资产的投资支出，远远大于其流动资产的支出，然而增值税暂行条例第十条规定，工业企业购进固定资产，其进项税额不得从销项税额中抵扣。对购进固定资产的进项扣除作了限制，这不仅给工业企业特别是以机械制造为主的工业企业增加了很大的税收负担，使下一环节的企业不得抵扣上一环节已缴纳的增值税，出现重复征税的现象，同时也违背了增值税按增值额征税的计税原理（2004年7月1日起国家有东北地区扩大增值税抵扣范围，即企业购进的固定资产，其进项税可以抵扣其销售产品的销项税）。第四、管理费用、销售费用和财务费用是企业成本费用的重要组成部分，其大部分支出都是费用性支出，如业务招待费/旅差费等消费性支出，企业不可避免是要发生的，然而企业不可能得到增值税专用发票来进行进项税抵扣；对于财务资金周转有困难而向金融机构借款的工业企业来说，利息支出是一笔不小的开支，然而企业支付的借款利息，金融机构是不可能开具增值税专用发票的。对于管理费用/销售费用和财务费用，大部分支出企业不能够得以进项税抵扣，这也违背了增值税按增值额征税的计税原理和重复征税的现象。第五工业企业购进货物支付的运输费用在企业的费用支出中所占比重很大，特别是象云南省这样以旅游为主、工业欠发达、交通主要以公路为主的省份，企业的运输费用的支出更大。税法规定：购进货物支付的运输费用（固定资产除外），以及一般纳税人销售货物所支付的运输费用，根据运输部门开具的普通发票所列运费金额依7%的扣除率计算扣除进项税，但随同运费支付的保险费/装卸费等杂费不得计算扣除进项税。如果是属于火车运输费用，只能按铁路部门开具的铁路货运发票上注明的运费和基金计算扣除进项税，而其他杂费却不能扣除进项税，而在大部分铁路货运发票中，运费和基金所占的比重只有五分之三左右，这对大物流量的企业来说相当不公平，同时这也违背了增值税按增值额征税的计税原理和出现重复征税的现象。

2.2 以农业产品为主要原材料的生产企业，其进项税的扣除是按照收购发票上注明的收购金额和由小规模纳税人开具的普通发票上注明的付款金额计算扣除，扣除率为13%。不仅扣除率较低，而且对于抵扣农产品进项税，税务部门要求得相当严格：第一、必须是农产品经营单位开具的普通发票才能计算抵扣进项税；第二、必须是直接向农业生产者即农民开具的收购发票才能计算抵扣进项税，收购发票的开具限制很严格，①必须在规定的金额内（目前为一万元以下）；②必须注明交货人姓名、住址、身份证号码；③必须建立收货台账；④必须建立付款台账；⑤必须有收货证明和验收记录，等等。这样的要求从税务部门的管理角度来说是没有错误的，但这却给农民及企业带来了很多不必要的麻烦。例如柠檬酸生产企业，其生产用原材料主要是木署干片，而木署主要是在热带地方出产，其产量一般都超过玉米，且对土壤肥沃程度没有要求。我们云南省主要是在红河州靠近越南的几个边境县市、临沧地区靠近缅甸的几个县如河口、金平、建水、双江、耿马等国家级贫困县的山区种植，这些地方交通不便，农民的生活相当困难，没文化、安于现状是他们的通病，他们根本没有什么身份证，甚至好多人连名字都没有，让他签名、出示身份证不是难为他了吗？如果不按照税务部门的要求去做，企业又承受不了全额征税的压力。让一些农民当中的精明者将这些木署收集起来统一交给生产企业，税务部门又要让他们办理税务登记证、缴纳税款，试想如果没有这些人将那些边远地区的农作物运出来，我们国家一直强调增加农民收入、提高农民的生活水平能做得到吗？因此我认为能将边远地区的农作物运出来的人不是要让他们缴纳税款，而是应该奖励他们，鼓励更多的农民从事经济作物的买卖。

由于税务部门对农产品收购的严格控制，给一些不守法经营的私营企业有机可乘：一边是少计收购原材料数量、不抵扣税款，另一边是少计产值、少缴增值税，造成国家税款的流失。

2.3 利用生活、生产垃圾进行回收生产的企业，不得自行开具废旧物资收购发票来抵扣进项税，必须是由废旧物资经营企业开具的销售发票才能抵扣进项税。这样给一些不法商人提供了钻国家政策空子的机会，因为国家对废旧物资回收经营企业是免征增值税款的，为此这些不法经营者利用不缴纳税款的政策大肆虚开手中的销售发票给同样不守法经营的生产企业进行进项税的抵扣，这不仅造成国家大量的税款流失，同时还给社会带来不良影响。

综合上述工业企业增值税进项抵扣中存在的弊端，我个人认为改革工业企业增值税进项税额的抵扣势在必行。

3 改革思路

基于我国目前尚处于发展中国家的现状，针对以上增值税进项税抵扣中存在的弊端，我认为在目前不同行业征收不同税种原则的基础上，对工业企业征收增值税在进项税和销项税上必须做一些改革，具体思路是：

销项税

所有工业企业（包括修理修配企业）都认定为一般纳税人，都必须建立键全财务账务，统一征收增值税并实行价外税，增值税税率统一在一档基本税率即17%的税率上，统一使用增值税税控机开具增值税专用发票，以便以税务机关监督控制。

3.2 进项税

只要是缴纳增值税的企业可对其支付的进项税进行抵扣，具体抵扣范围包括：

3.2.1 一般工业生产企业 

3.2.1.1 因上一环节已缴纳了17%增值税，因此所有购进物资（包括固定资产），只要是属于生产性质的消耗，扣除非正常损失的物资及非正常损失的在产品和产成品耗用外，都可按所取得的增值税专用发票上注明的进项税额抵扣进项税；

3.2.1.2 因运输行业缴纳营业税，其税率为3%，加上其所得税一般为6.6%，因此所有购进物资（包括固定资产）支付的运杂费，凡属于生产性质的物资运输费用和销售商品支付的运输费用，可凭承运部门开具的运输发票上注明的金额扣除保险费后按7%的扣除率计算抵扣进项税；

3.2.1.3 因金融企业缴纳5%的营业税，因此企业支付的列入财务费用的借款利息，凭金融机构出具的利息清单按7%的扣除率计算抵扣进项税。 

3.2.2 利用农产品进行深加工的工业企业

可按普通销售发票或收购发票上注明的收购金额13%的抵扣率计算抵扣进项税，对农产品收购发票可根据实际情况放宽要求。同时国家要鼓励农产品的流通，对组织农产品流通的单位或个人给予免征增值税款的照顾。对企业直接向农户收购农产品的，一方面，税务部门要放宽收购发票的开具限制，让利用农产品进行深加工的企业尽可能收购到农产品，帮助农民脱贫致富。另一方面，税务部门要加强自身素质的提高，了解企业的生产工艺和企业所属行业的原材料消耗水平，利用企业的“投入产出比”来控制企业的进项是否多抵扣和销项是否全额计算，这样利用消耗量来控制收购原材料数量，从而检查企业销项税和进项税的办法，不仅使所有企业（包括国营企业和私营企业）都处在同一水平上公平竞争，而且还避免了国家税款的流失，节约了税务部门查税的人力、物力和财力。 例如柠檬酸生产企业，其所在行业消耗木薯的平均水平为每吨柠檬酸消耗木薯2.1吨，木薯片的收购价为1250元/吨，柠檬酸的销售价格为5600元/吨。如果这个柠檬酸生产企业当年生产柠檬酸10000吨，那这个企业当年消耗的木薯片大概在21000吨左右，其抵扣木薯片的进项税额大约应在302万元，如柠檬酸产品在当年已全部销售，其销售柠檬酸的销项税大约为952万元。主管税务机关对该柠檬酸生产企业的监督，就只需查看该柠檬酸生产企业当年的产值报表，确认其生产量来检查该企业木薯片进项税的抵扣是否超过302万元；同时检查其柠檬酸产品是否已全部入库等待销售，然后从销售台账上检查该柠檬酸生产企业是否按销售量和销售价格确认销售收入，并是否已缴纳了应缴纳的增值税款。税务机关不必当心该企业会多开具木薯的收购发票来多抵扣进项税，因为税务机关知道木薯的平均消耗水平，也了解柠檬酸的销售价格，你开具了多少进项收购发票进行进项税额的抵扣，你就应该有相应的销售数量和销售价格来计算销项税额并缴纳相应的增值税。这样对所有柠檬酸生产企业都实行相同的控制办法，让他们在同一水平上实现公平竞争，有利于经济的发展和国家税款的足额征收。

 综合利用废旧物资进行生产的企业

3.2.3.1 税务部门要了解综合利用废旧物资进行生产的企业的生产工艺，了解使用废旧物资进行生产的比重，利用投入废旧物资及产出产品的比重，控制其收购的废旧物资是否多抵扣进项税，同时防止销项税的少征收，采用控制农产品收购的办法来控制废旧物资的回收利用。

3.2.3.2 由专门从事废旧物资经营的企业提供废旧物资供生产企业综合再利用，为鼓励废旧物资的回收和综合利用，对专门从事废旧物资经营的企业，国家免征增值税款，其销售的废旧物资采用专门的废旧物资销售发票开具，生产企业凭废旧物资销售发票按10%的扣除率计算抵扣进项税。

3.2.3.3 由综合利用废旧物资的生产企业自行开具废旧物资收购发票直接向个人收购，按收购发票上注明的收购金额10%的扣除率计算抵扣进项税。

3.2.3.4 生产过程中产生的可回收利用的废旧物资，由产生废旧物资的生产企业开具增值税专用发票或普通销售发票给综合利用废旧物资的生产企业进行抵扣进项税。

以上做法一方面控制了废旧物资经营单位与综合利用废旧物资进行再生产的企业联合起来，虚开废旧物资销售发票进行进项税的抵扣，侵吞国家税款，使国家税款遭受损失；第二方面是废旧物资综合利用企业自行收购废旧物资后，可降低其生产成本，企业可在国家政策鼓励下发展其生产，为社会服务；第三方面是有利于税务部门对废旧物资综合利用企业缴纳税款的监督，防止不法企业偷逃税款；同时有利于所有综合利用废旧物资进行生产的企业在一个平等的税收环境下实现公平竞争。例如一个国家控股的玻璃制品生产企业，其生产中可参入矿物质一起熔化的碎玻璃最多为30%，2004年4月1日前，该企业可自行开具废旧物资收购发票直接向个人收购碎玻璃，2004年1月1日以后，根据国家税务总局的规定，该企业为生产企业，不可以自行开具废旧物资收购发票直接向个人收购，只能通过废旧物资经营企业收购碎玻璃后再出售给该企业，这样做不仅使该企业在收购碎玻璃上受阻，减少了碎玻璃的回收利用，而且增加了碎玻璃的购入成本。由于玻璃行业在云南省是微利行业，为了降低成本使企业得以维持生存，该企业只有向工商部门申请，投资注册兴办一个废旧物资回收公司，专门为该企业服务。这样做不仅该企业要为这个废旧物资回收公司再设置一套人马，建立一套账务，而且税务主管部门还要为这个废旧物资回收公司再设置一套管理程序，造成了企业、税务双方在人力、物力和财力几方面的浪费。距离这个玻璃制品企业2公里远的一个私营平板玻璃厂，是一个小规模纳税人企业，其生产产品都是用碎玻璃进行的，由于是私营企业，税务部门难以对其产量、销量进行控制，其税收只是那个国家控股企业的十分之一不到。这个小规模纳税人的玻璃厂，每天收购的碎玻璃比国家控股的玻璃企业还多，生产红红火火，国家政策的变更对它没有影响。由此可见国家目前的政策打击了守法经营企业的职工积极性，不利于社会的发展和国家经济的繁荣富强。

综合以上因素，我认为：为了不使国家税款的流失以及利用税收政策为工业企业营造一个良好的、平等的经济环境，使企业健康、有序的发展，改革现行增值税进项税抵扣办法是很有必要的。

参 考 文 献

1.云南省税务局《新税制法规选编》第一册 1994年1月

2.国家税务总局办公厅《国家税务总局公报》2002年第1号 

3.国家税务总局办公厅《国家税务总局公报》2002年第5号

4.云南省国家税务局《流转税法规选编》第一册 1998年12月

5. 云南省国家税务局《流转税法规选编》第二册 2000年4月

6. 国家税务总局办公厅《国家税务总局公报》2003年第10号

7. 云南省国家税务局《流转税法规选编》第三册 2001年8月

8. 国家税务总局办公厅《国家税务总局公报》2004年第6号

9. 国家税务总局办公厅《国家税务总局公报》2004年第9号