无形资产会计若干问题的浅析

摘要和关键词………………………………………………………………2

1 知识经济和无形资产的概念……………………………………………3

2 无形资产的地位…………………………………………………………4

3 无形资产的确认…………………………………………………………4

 3.1无形资产的确认条件………………………………………………4

 3.2 智力资源和智力产品的确认………………………………………5

4 无形资产的计量…………………………………………………………5

 4.1无形资产计量的概念………………………………………………5

 4.2 无形资产的计量原则………………………………………………6

5 无形资产信息的披露……………………………………………………6

 5.1应披露的内容………………………………………………………6

 5.2 在会计报表用附表中的披露………………………………………6

 5.3 知识经济要求的重要内容…………………………………………8

 5.4 知识经济要求企业披露其社会责任方面的信息…………………8

 5.5 知识经济对会计报告手段及形式的要求…………………………8

参考文献……………………………………………………………………10

内 容 摘 要

[摘要] 本文从知识经济、无形资产概念入手，论述了无形资产的特性、无形资产在知识经济时代的地位，无形资产的确认条件及智力资源作为会计要素的确认，智力资源和智力产品作为特殊无形资产的确认，无形资产的计量原则及具体如何计量，以及无形资产准则中规定企业对无形资产信息的披露，无形资产在会计报表及其附表注释中的披露，知识经济要求把人力资源信息作为会计报告的重要内容，迫切要求企业披露其社会责任方面的信息并且对会计报告手段及形式的要求，以便对涉及无形资产的会计工作有一个较清晰的认识和指导。

[关键词] 无形资产 确认 计量 披露

一、什么是知识经济

知识经济是建立在知识和信息的生产、分配和使用之上的经济，是以知识为主导的经济，是工业经济的进一步发展和深化。与传统的农业经济、工业经济相比，知识经济具有以下特征；（1）知识经济是无形经济，知识和智力所发明创造的无形资产（知识产权、人力资源等）构成企业资产重要部分。（2）知识经济是一种知识分配型经济，知识资源作为核心生产要素和价值决定因素是分配的主要依据。（3）知识经济是创新经济即产业结构以信息工程、生物工程、环境工程、材料工程等高新技术产业为支柱，知识创新和科技创新将是国与国之间进行经济竞争的新武器。随着知识经济这种新经济形态的出现，会给会计带来许多新问题，尤其知识经济是以无形资产为主的经济，因此无形资产会计就显得更加重要。

二、什么是无形资产

随着对智力资源和智力产品相关会计问题研究的不断深入，无形资产的概念呈现日渐拓展之势。《企业会计准则》中规定：无形资产，指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。无形资产可分为可辩认无形资产和不可辩认无形资产。可辩认无形资产包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等；不可辩认无形资产是指商誉。无形资产的基本特征包括：无形性（不具有实物形态）、垄断性（为企业所垄断）、长期性（为企业长期使用）、可转让性、非货币性。下面分别加以分析

（一）无形性

无形资产不具有独立实物形态，人们无法凭感官感觉，只能从观念上去感觉它。但无形资产又必须通过一定的物质载体间接或直接表现出来，以证明其存在。如证书、图纸、资料、磁盘、标牌等载体可以直接表明无形资产的存在，而商誉则蕴含于企业的整体之中，企业本身就是载体；通过企业的效益间接表现其存在和价值。

（二）垄断性

这里所指的垄断性并不仅仅意味着对无形资产拥有或控制的独占性或完全排他性，它还包括一定时间、一定的地域和一定程度的垄断性。例如，某项专利技术的转让虽然是多家的，但受让者均在其所在地区具有独家使用权，如果该专利技术的市场足够大，或者也具有区域性，就可以认为所有者对该项专利在这个地区具有垄断性。

（三）长期性

无形资产在使用过程中其价值的实现方式并非一次性的，它能较长期地为企业使用；对企业的生产经营持续地发挥作用。

（四）可转让性

无形资产所具有的可转让性从广义上讲，是指通过某种形式使受让方能享有该项无形资产所带来的经济收益。如某些无形资产，或由于其无法脱离企业而独立存在的，如商誉，或者脱离企业无法实现其价值的，如某些行业专有技术，或者法律和法规强制性不容许转让的，如某些专营权等，不能像一般商品那样单独交易，但投资者可以通过投资或兼并等资产组合方式来享有这些无形资产所创造的利益，从而达到转让的目的。

（五）非货币性

货币资金、应收账款和一切有价证券，如各种债券、股票、商业票据、财产抵押单据、保险单据等都不是无形资产，它们具有直接计价的货币性，无形资产则不具有直接计价的货币性。

三、无形资产的地位

由于信息时代的来临，知识经济的快速发展，作为知识形态存在的特殊资源无形资产在经济发展中的比例大大增加，无形资产在现实经济生活中扮演着越来越重要的角色，无形资产成为会计核算的核心内容。传统会计系统中确认的无形资产大部分是外购无形资产，自创无形资产不作为资产在账面上反映。这样，一方面使企业的无形资产不能得到全面的体现；另一方面，财务报表中没有无形资产的详细项目，既不利于全面衡量企业的真正价值，又不利于投资人了解无形资产的构成以及科研投入和技术含量。在这种情况下，企业拥有的无形资产如专利权、版权、商标权、专营权、土地使用权、商誉等都将正式纳入会计系统进行管理和核算。

在知识经济社会里，无形资产在企业资产结构中所占比重迅速上升，并且在企业发展中居于支配性地位。与有形资产相比，无形资产投资收益取得的时间很难准确预测，超额收益也存在不确定性。在工业经济时代，传统会计核算以有形资产为核心，不确认无形资产或虽确认但低估无形资产，而在无形资产占主导的知识经济时代，若仍以确认计量有形资产的规则去套用无形资产，将会导致决策失误。因此进行正确的科学的确认、计量、核算无形资产就显得异常重要了。知识经济时代的无形资产对企业的作用越来越大，也可以这样认为知识经济时代的企业竞争就是人才的竞争，技术的竞争，知识的竞争，而所有这些都是企业无形资产的竞争。因此，企业应加强对无形资产的管理。

四、无形资产的确认

（一）无形资产的确认条件

无形资产的确认是指符合无形资产确认条件的项目，作为无形资产加以记录并将其列入企业资产负债表。无形资产在满足以下两个条件时，企业才能加以确认；

（1）该资产产生的经济利益很可能流入企业；

（2）该资产的成本能够可靠地计量。也就是说，某个项目要确认为无形资产，首先必须符合无形资产的定义，其次还要符合以上两个条件。

为了遵循谨慎性原则，一般只有能够确定为取得无形资产而发生的支出才能将无形资产的成本计量并确认为无形资产。因此，一般认为外购或接受投资的无形资产才可以被确认为无形资产，而自创专利商誉等无形资产的开发研究成本则不予确认。但在知识经济下，应予确认，因为根据会计信息质量特征的有关要求，如不确认这些无形资产，就不能满足经营者正确报告受托责任的要求，也不能满足与企业有利害关系的各方决策的需要。在尊重知识、尊重人才、知识经济将会为企业带来新的增长点的今天，不仅要重视科技人员的创新，还要重视广大的企业经营管理人员的创造与经营管理方法的发明，才能充分体现尊重知识、尊重人才，极大地激发经营管理者的积极性。

（二）智力资源和智力产品的确认

知识经济下资源的投入主要是智力资源和智力产品，具有无形性特征。此类资源是否应纳入无形资产的核算范围，这是无形资产会计首先需要解决的问题。

（1）智力资源是否应作为会计要素确认？

知识经济条件下，企业尤其是高科技企业在智力资源开发利用方面的投入巨大，收益的取得和企业的发展也在很大程度上依赖于智力资源的投入及其作用的发挥。在这种情况下，应将智力资源作为企业的资产予以确认。理论上，智力资源符合“资产是可能的未来经济利益”这个定义；实务中，有关企业智力资源的信息将成为一类极为重要的会计信息，对于信息使用者要做出的经济决策来讲是必不可少的；同时，对智力资源作为会计要素予以确认，也是维护智力资源拥有者合法权益的必然要求。从智力资源的无形性特征来看，智力资源具有无形资产的基本特征——无形性、收益性及在未来期间给企业带来收益的高度不确定性。因此，可将企业职工所拥有的智力作为无形资产的一种予以确认。

（2）智力产品应不应该确认为资产？如何确认？

智力资源被确认为资产的主要原因在于它具有为企业提供未来经济利益的潜力，而这种潜力的发挥，往往需要与具体的物质技术条件和结合，并形成诸如专有技术、专利权、先进的管理经验、设计方案和营销网络等能增加企业收益的智力产品。

智力产品作为智力资源耗费使用的成果，其形成是以智力资源和其他资源的消耗为代价的，这些代价的总和即为智力产品成本。同时也不容否认，智力产品的使用能为企业带来未来的经济利益，具有经济价值。所以智力产品也符合资产的定义，应确认为资产，这与目前对专利权、版权和专有技术等智力产品的处理也是一致的。

五、无形资产的计量

（一）什么是无形资产的计量。

无形资产的计量是指确定无形资产的入账价值。无形资产准则分别以无形资产取得方式的不同，对如何确定无形资产的入账价值作了规定。比如，外购的无形资产应按实际支付的价款作为入账价值；通过非货币性交易换入的无形资产，其入账价值应按非货币性交易准则的规定确定入账价值等等。投资者投入的无形资产按投资各方面确定的价值作为实际成本。但是，为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应按该项无形资产在投资的账面价值作为实际成本。下面就以下四个方面作具体的描述：

（1）企业接受债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的无形资产，应按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费作为实际成本。如收到补价的，按应收债权的账面价值减去补价，加上应支付的相关税费作为实际成本。支付补价的，按应收债权的账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费作为实际成本。

（2）以非货币性交易换入的无形资产，按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为实际成本。如收到补价的，按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应支付的相关税费减去补价后的余额作为实际成本。支付补价的，按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费和补价，作为实际成本。

（3）接受捐赠的无形资产，如捐赠提供有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费作为入账价值。捐赠方没有提供凭据的，同类或类似无形资产存在活跃市场的按同类或类似无形资产的市场价格估计的金额加上应支付的相关税费作为入账价值。同类或类似无形资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠的无形资产的预计未来现金流量现值作为入账价值。

（4）自行开发并按法律程序申请取得的无形资产，按依法取得时发生的注册费、聘请律师等费用作为无形资产的实际成本。企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。。企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：

A、完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；

B、具有完成该无形资产并使用或出售的意图；

C、无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；

D、有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；

E、归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

（二）无形资产的计量原则

无形资产计量除应遵循公平性、客观性、合理性、独立性、系统性、替代性等资产计量工作的一般原则外，由于其特殊性，在无形资产计量工作中还应遵循以下四个原则： （1）科学性原则

计量工作中的科学性原则是指计量工作一方面反映资产活动的规律，另一方面也要反映有关无形资产本身的规律，力求符合客观现实。技术型无形资产的计量要符合有关科技的学科发展规律，非技术型无形资产的计量要符合有关权利（或关系）类别本身的社会发展规律。

（2）先进适用性原则

先进适用性原则是指被计量的无形资产（主要指技术型无形资产）应具有先进性和适用性。计量时应通过计量对象的技术经济指标来考虑其先进性，结合具体条件（自然条件、技术条件、经济条件）考虑它的适用性。

（3）经济效益可靠的原则

经济效益可靠的原则是指无形资产价值的基础是在继续使用情况下长期产生的经济效益。因此，对被计量的无形资产必须以财务分析和经济分析的方式判断其经济效果，尤其要考虑其经济效果的真实性。

（4）安全保密性原则

安全保密性原则是指无形资产由于它没有物质实体，其形态是无形的，可以在同一时间内为多个主体同时占有、使用、收益、处分；并由于无形资产涉及技术秘密、商业秘密等，极易扩散，而一经扩散，就失去了它的生命力。在遵循科学性、先进适用性原则前提下，必须严格遵守安全、保密与环保方面法律观念，要承担相应的法律、经济赔偿责任，不能只考虑经济效益，要把遵守安全保密原则放在首位。

六、无形资产信息的披露

（一）无形资产准则中规定的企业无形资产信息应披露的内容

无形资产披露对于反映企业的无形资产信息非常必要。企业应当按照无形资产的类别在附注中披露与无形资产有关的下列信息：

1、无形资产的期初和期末账面余额、累计摊销额及减值准备累计金额；

2、使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况；使用寿命不确定的无形资产，其使用寿命不确定的判断依据；

3、无形资产的摊销方式；

4、用于担保的无形资产账面价值、当期摊销额等情况；

5、计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。

（二）无形资产会计信息在会计报表及其附表注释中的披露

作为企业资产重要组成部分之一的无形资产，其相关信息应在资产负债表中予以披露，在资产负债表中，列示了无形资产会计科目的期初、期末余额，反映企业各项无形资产的原价扣除摊销额后的净额，即反映截止报表编制日企业尚未摊销无形资产价值。

与无形资产相关的会计信息并不是由损益表的某些项目直接反映出来的，而是通过某些会计科目汇集，最终体现在损益表某些项目的数额中，如无形资产转让，其收入、支出分别汇集到其他业务收入、其他业务支出科目，通过损益表中的其他业务利润项目反映。

在会计报表中只能提供有限的定量的信息，而企业所采取的会计政策及其变更，报表中某些重要项目特征的明细说明，有关项目的明细资料等，则无法通过会计报表本身来揭示。因此，为了帮助报表使用者理解和使用报表，往往在报表后加以附注，以进一步分析、解释或补充报表的某些项目。

与无形资产相关的会计报表附注中加以说明的主要信息包括：

（1）各项无形资产的摊销年限。

（2）本期无形资产的摊销额。

（3）本期转让的无形资产账面金额及转让收入。

（4）本期对外投资的无形资产账面金额，如果该无形资产未入账，则应说明无形资产的入账价值。

（5）用作抵押品的土地使用权的金额等。

综上所述，正确计量无形资产价值需要综合考虑多种因素，既有范围方面的，也有数量方面的，是需要会计界长期研究的课题，尤其依赖人力资源会计的建立。在知识经济环境下，以知识为基础的信息技术不但能够快捷地传递大量信息，而且也为用户提供了直接分析这些信息的手段。如果再单纯提供综合性信息，将影响信息使用者进行判断和决策。因此，会计工作应着重提供多种属性的报告，使会计信息的披露更好地反映出相关性的特征。由于知识经济的时代特色以及信息使用者对信息需求的变化，会计报告模式应增加无形资产等重要项目的报表或在表外作详细的表述、披露。这些事项具有前瞻性、风险性和收益性等特点，也是知识经济时代信息使用者所关注的热点，因此不能像传统会计报告中只在表外作金额、数量、历史成本的披露。无形资产（包括专利权、专有技术等）作为知识经济时代企业发展的关键因素，应是企业会计报告披露的重点内容，这种披露应包括每类无形资产的成本、科技含量、预期收益和使用年限等方面的信息。

（三）知识经济要求把人力资源信息作为会计报告的重要内容

在知识经济时代，由于人力资源在生产中地位的提高，应对这个时代的会计报表作适当调整：（1）调整报表内容。单独编制“人力资源信息表”或是在“资产负债表”中反映人力资产的信息，在“损益表”中设人力资源收益、成本及费用项目，在“现金流量表”中反映对人力资源的投资支出等信息。（2）在表外披露相关信息。如：人力资源的结构、年龄层次、文化程度、技术创新能力等。通过对这些信息的披露，不仅反映出企业对人力资源的投资，还能反映出人力资源的利用程度以及企业未来的发展前景。

（四）知识经济迫切要求企业披露其社会责任方面的信息

由于知识经济与可持续发展战略的必然联系，要求人们在发展经济的同时，要对因自身原因造成的资源消耗、人员消耗、土地利用和环境等问题进行核算、计量，以此为依据做出应有的补偿，并对这些信息予以披露。这也是“社会责任会计”产生的原因。社会责任会计通过发挥其核算、反映和监督的职能，一方面可以使企业清楚自身行为对社会的影响程度，了解自己应为其行为负多大的社会责任；另一方面，通过企业对这些信息的披露，使信息使用者能对企业了解更加充分，这对其做出正确的决策是十分必要的。在知识经济时代，决策者应该把企业的经济效益与其相应的社会责任紧密结合起来。

（五）知识经济对会计报告手段及形式的要求

传统会计报告采用“手工、笔录”的手段、“书面”报告的形式，严重限制了信息报送的及时性，这些问题的解决，必须依赖于知识经济时代高度发达的信息处理与传送系统。在知识经济时代，除了采用传统的书面报告形式外，还应采用计算机实时处理系统。随着会计软件的发展，会计电算化的日益盛行，企业在记账的同时，也完成了会计信息报告的大部分工作，会计信息可以及时、准确地送到信息使用者的手中

参考文献

(1)林有红： 《中级财务会计》， 中央广播电视大学出版社。

(2)沈裕厚： 《科研单位无形资产管理刍议》，《财务与会计》，1998年5期。

(3)吴金育： 《〈企业会计准则—无形资产〉解读》 ，《财务与会计》，2001年4期。

(4)邓鹏： 《关于现行无形资产会计核算的探讨》，《中国乡镇企业会计》， 2002年4期。

(5) 财政部，《企业会计制度》，经济科学出版社出版。

（6）财政部，《企业会计准则第6号—无形资产》，2006年2月。