我国增值税相关问题研究

一、我国增值税的基本内容

二 三种增值税比较分析

三、我国增值税的现状及转型的必要性分析

内 容 摘 要

1994年增值税制改革时，我国面临着治理通货膨胀和财政收入占GDP的比重、

中央财政收入占全国财政收入的比重这“两个比重”严重偏低的压力，因而选择

了税基最宽，离效率、公平目标也最远的生产型增值税。这一税制格局与其它政

策手段配合，曾经比较有效地抑制了通货膨胀和投资过热，其历史作用是有目共

睹的。时至今日，我国面临的经济环境发生了较大的变化，我国已经初步建立了

社会主义市场经济体制并且正处于经济周期的上升阶段，宏观调控的重点是扩大

内需、不断提高经济的综合竞争力。然而生产型增值税不得抵扣固定资产进项税

款的制度却抑制了企业的投资热情，阻碍了产业升级和产业结构的调整，造成了

不同行业、不同地区间的税负不平衡，弊端暴露的越来越明显，对经济的发展造

成了很大的阻碍，增值税税收中性的原则也遭到了破坏，因而，从生产型增值税

向消费型增值税转型已经成为历史的必然。本文主要从三个方面论述了我国增值税的相关问题。首先介绍了我国增值税的含义和类型，其次从分析增值税类型入手，比较分析了三种增值税对财政收入，投资规模，产业结构和进出口贸易的不同影响。最后在上述分析的基础上对我国当前增值税现状及问题进行了分析提出从生产型增值税向消费型增值税转型的必要性。

1我国增值税的基本内容

1.1 增值税的含义

　

从计税原理上说，增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。实行价外税，也就是山消费者负担，有增值才征税没增值不征税，但在实际当中，商品新增价值或附加值在生产和流通过程中是很难准确计算的。因此，我国也采用国际上的普遍采用的税款抵扣的办法，即根据销售商品或劳务的销售额，按规定的税率计算出销项税额，然后扣除取得该商品或劳务时所支付的增值税款，也就是进项税额，其差额就是增值部分应交的税额，这种计算方法体现了按增值因素计税的原则。

 公式为:应纳税额=销项税额一进项税额

 增值税计算公式:含税销售额/(1+税率)=不含税销售额

 不含税销售额x税率=应缴税额

 上而说增值税是实行的“价外税”，什么是价外税?也就是价外征税，就是由消费者负担的。比如:

 A公司(以下简称A)向B公司(以下简称B)购进货物200件，金额为20 000元，但实际上要付给B的货款并不是20 000元，而是20 000 + 20 000 x17%（假设增值税率为17%）=23 400元。

 为什么只购进的货物价值才20 000元，另外还要支付个3 400元呢?因为这时，A作为消费者就要另外负担3 400元的增值税，这就是增值税的价外征收。这3 400元增值税对A来说就是“进项税”。B多收了这3 400元的增值税款并不归其所有，B要把3 400元增值税上交给国家。所以B只是代收代缴，并不负担这笔税款。

 再比如:

 A公司把购进的200件货物加工成甲产品80件，出售给C公司(以下简称C)，取得销售额30 000元，A要向C收取的甲产品货款也不只是30 000元，而是30 000+ 30 000 x17% = 35 100元，因为C公司这时作为消费者也应该向A公司另外支付5 100元的增值税款，这就是A的“销项税”。A收了这5 100元增值税额也并不归A所有，也要上交给国家，所以，5 100元的增值税款也只是代收代缴而已。

 如果A公司是一般纳税人，进项税就可以在销

项税中抵扣。

 A公司购进货物的支付的进项增值税款是3 400元，销售甲产品收取的销项增值税是5 100元。由于A是一般纳税人，进项增值税可以在销项增值税中抵扣，所以，A上交给国家增值税款就不是向C公司收取的5 100元，而是:5 100- 3 400= 1 700元，所以这1 700元也是C公司在向A购甲产品时付给A的，通过A交给国家。C公司买了A公司的甲产品，再卖给D公司D公司再卖给E公司……，这些过程部是要收取增值税的，直到卖给最终的消费者，也就把增值税转嫁到了最终消费者身上了，所以增值税也是流转税。

1．2 增值税的类型

 ①生产型增值税。生产型增值税是指计算增值税时，不允许扣除任何外购固定资产的价款，扣除范围只限于一般生产材料所含的增值税额。作为课税基数的法定增值额除包括纳税人新创造的价值外，还包括当期计入成本的外购固定资产价款部分，即法定增值额相当于当期工资、利息、租金、利润等理论增值额和折旧之和。从宏观经济的角度来看，其课税基数大体相当于国民生产总值(GDP )

的统计口径，因此被称为生产型增值税。由于这种税制规定固定资产所含税金不

允许抵扣，产品成本中包含了这部分不能抵扣的税金，即法定增值额大于理论增

值额，因此并没有解决重复征税问题。生产型增值税税基的计算公式如下:

 生产型增值税税基=消费+投资

 =销售收入-中间产品购买支出

 =工资+利息+租金+利润+折旧

 ②收入型增值税。收入型增值税是指计算增值税时，对外购固定资产价款只允许扣除当期计入产品价款的折旧费部分。作为课税基数的法定增值额不含折旧，相当于当期工资、利息、租金和利润等各增值项目之和。从宏观经济的角度来看，其课税基数相当于国民收入部分，故称为收入型增值税。这种类型的增值税，法定增值额和理论增值额一致，不存在重复征税因素，符合税收中性的原则。但是由于外购固定资产价款是以计提折旧的方式分期转入产品价值的，对每次扣除额的确定，会给增值税管理带来较大的难题，故而影响了这种方法的广泛采用。收入型增值税税基的计算公式如下:

 收入型增值税税基=消费+投资-折旧

 =销售收入-中间产品购买支出-折旧

 =工资+利息+租金+利润

 ③消费型增值税。消费型增值税是指计算增值税时，允许将当期购入的固定资产价款一次全部扣除，作为课税基数的法定增值额相当于纳税人当期的全部销售额扣除外购的全部生产资料价款后的余额。从宏观经济的角度来看，这一课税基础仅限于消费资料价值的部分，故称为消费型增值税。这种类型的增值税，因其固定资产购进所纳进项税可以一次性扣除，法定增值额小于理论增值额，还可能会导致当期财政收入的减少，但由于计征方法简化，且发票扣税法能对每笔交易的税额进行计算并很方便地予以扣除，形成凭票抵扣制的实施和抵扣链条，并且从长远来看，对经济发展有利，因而是三种类型中最先进、规范及低税负的增值税类型，也是应用最广泛的增值税类型。消费型增值税税基的计算公式如下:

 收入型增值税税基=销售收入-中间产品购买支出-资本品购买支出

 =工资+利息+租金+利润-投资

 二 三种类型增值税的比较分析

2.1

 ①对财政收入的影响

 由于对固定资产所含税金的扣除政策不同，三种类型增值税的税基依生产型、收入型、消费型的顺序递减。相应地，在纳税人的销售收入和税率相同的情况下，生产型增值税的税收收入最多，收入型增值税的税收收入次之，而消费型增值税取得的税收收入最少。这也是一些发展中国家，在特定的条件与环境下，选择生产型增值税的原因之一。

 ②对投资规模的影响

 这种影响同样来源于固定资产所含税金扣除政策的不同。生产型增值税由于不允许对固定资产进项税额进行抵扣，使投资成本相对较高，且投资越多实际税负就越重，明显抑制了投资。这种抑制作用在资本密集型企业中表现最为明显。

虽然这种类型的增值税在特定时期能够防止经济过热，但从长远来看，不利于经

济的发展。收入型增值税虽然允许对固定资产折旧部分进行抵扣，但分期抵扣实

际上延长了投资回收期，从而导致投资成本的变相增加，其对投资的鼓励作用介

于生产型增值税和消费型增值税之间。消费型增值税允许对当期购入固定资产所含进项税额一次性抵扣，就投资主体而言，实际上是提高了投资收益率，一定程

度上会刺激投资的扩张，有利于资本的形成，刺激经济的增长，是市场经济体制

改革的方向。中国实行消费型增值税将使中国的增值税税制与国际惯例相符，有

利于中国经济的进一步国际化。

 ③对产业结构的影响

 我国目前实行的生产型增值税，由于不允许扣除固定资产所含税金，造成不同行业实际税负水平不同，有机构成高的行业实际税负要大于有机构成低的行业，违背税收中性原则，不利于产业的优化升级和均衡发展。收入型增值税的分期抵扣政策也会带来类似的影响。而消费型增值税允许扣除当期购入固定资产所含进项税额，不存在重复征税问题，有利于公平税负，加速投资者更新设备，促进资本有机构成的提高。

 ④对进出口贸易的影响

 在对外贸易中，各国一般都采取限制进口、鼓励出口的政策来保护本国产品生产，因而在进口环节对国外企业征收增值税，而在出口环节则通过“征多少、

退多少、彻底退税”原则使本国产品以不含增值税的价格进入国际市场，从而提

高竞争力。不同的增值税政策对进出口贸易的影响是不同的。在进口环节，如果国外采取彻底退税政策，则进口的产品是不含任何国外流转税的，对进口产品按全值征税正好相当于收入型增值税。如果国内采取消费型增值税，则国内产品税负低于进口产品，有利于限制进口，保护国产商品;如果国内采取收入型增值税，则国产商品与进口商品税负趋于一致，进行公平竞争;而如果国内采取的是生产型增值税，则会出现国产商品税负超过进口商品，不利于保护民族产业。在出口环节，只有消费型增值税能够实现全额退税，从而提升本国产品的国际竞争力;收入型增值税虽然也能够做到足额退税，但由于固定资产折旧额的确定有诸多估计因素，足额退税在操作上有一定难度;生产型增值税则由于多环节重复征税而无法全额退税，削弱了其在国际市场上的竞争力，不利于出口。

三 我国增值税的现状及转型的必要性分析

3.1我国为什么选择生产型增值税

　

我国当时选择了国际上只有少数国家采用的生产型增值税。虽然生产型增值税整体上不如消费型增值税优越和先进，但为什么在1994年建立增值税制度时对生产型增值税如此器重呢?搞清这一问题，将有助于理解我国此次增值税转型将可能产生怎样的重大影响。

本文认为当时选择生产型增值税，是根据我国20世纪90年代的经济形势和税收征管水平而决定的。

第一，生产型增值税有利于增加财政收入。由于在生产型增值税下购置固定资产的进项税额不允许抵扣，这样便使生产型增值税具有抵扣额度小、税基宽的特点，在税率不变的条件下可以取得较多的财政税收收入;或者说，同量的税收收入可以在较低的税率条件下取得，从而保证了国家财政收入的稳定。

第二，生产型增值税从理论上有助于消除投资的盲目膨胀，抑制非理性的固定资产投资。生产型增值税不允许抵扣外购固定资产已纳的进项税额，从而抑制了固定资产投资。但是在特定的经济环境下却成为它的优点，在当时的投资领域，我国的预算约束机制还不够健全，常常引发投资规模盲目膨胀，产生重复投资，从而造成国民经济的巨大浪费。近年来，我国在投资体制方面进行了一系列改革和采取了一系列新举措。在这个背景下，为我国增值税的转型和解决转型后可能引发的投资问题都奠定了良好的制度基础。

第三，选择生产型增值税是由我国当时税收征管和税收法制建设水平所决定的。由于我国1994年建立增值税税制之初，征管模式普遍比较单一和落后，相关配套措施跟不上，征管水平在短时间内迅速改观是不现实的。还有当时很多企业会计核算不健全，纳税意识淡薄，为实际的征管工作更增加了难度。而消费型增值税的税款抵扣业务需要一个高效、健全的征管环境，因此面临这样一种局面，当时现有的征管水平难以应付。

 

3.2生产型增值税存在的问题

 ①生产型增值税阻碍企业投资扩大和技术进步

 现行增值税只允许购进的原材料、零部件等进行进项税额扣除，而固定资产的重复征税问题依然存在。由于企业购进的固定资产所含的增值税不能抵扣，这部分已纳税款通过折旧的形式进入成本，作为价格的组成部分，出售给下一环节的协作企业。而协作企业在利用购进的半成品或零部件进行进一步的加工或组装后，出售给再下一个环节的企业时还要缴纳增值税。这样的链条将一直延续下去，直至产品出售。可以看出，就固定资产折旧部分来讲，每一环节的企业缴纳的增值税都是之前所有环节缴纳增值税之和再加上本环节应当缴纳的增值税，从而形成了所谓的“重复征税”。这种对于固定资产通过重复征税形成的附加增值税率是5.24%，且附加增值税率随着企业固定资产投资的增长而增长2。也就是说，产品生产或劳务经过的经营环节越多，重复征税的程度也愈深。因此，生产型增值税会限制企业的投资行为，尤其会限制专业化分工越来越精细的大型企业的投资行为。 进一步分析可以看出，这种重复征税问题还会阻碍企业技术进步。就目前我国大多数企业而言，加强对原有设备的更新和技术改造是促使产品更新换代的有效途径。然而生产型增值税使企业在这方面的投资承担了较高的税负，企业在权衡利弊之下可能会推迟或放弃技术改进，以人力或旧机器代替先进的机器，从而使企业技术创新的步伐受到了制约。

 ②生产型增值税引起不同行业、不同地区间的税负不平衡

 从行业角度讲，在生产型增值税下，固定资产所占比重越大则企业税负越高:资本有机构成高的产业负担重于资本有机构成低的产业;工业企业的税负高于商业企业;资本密集型企业税负重于劳动密集型企业;现代产业税负重于传统产业。企业为了降低成本，不愿进行技术更新和技术进步，或者把资金转向投资少、税负低的项目，这会导致整个社会的资本有机构成下降，从而影响我国经济模式的转变。从地区角度讲，我国不同地区的产业结构存在很大差异:中西部地区和东北地区多为冶金、采掘和基础产业，这些产业资本有机构成高，在生产型增值税下，税负明显重于以加工工业为主的沿海发达地区。这种地区之间的税负不公平，不利于缩小地区经济差距，也不利于开发大西部。

 ③生产型增值税不利于我国进出口贸易的发展

 如前所述，国际上实行增值税的绝大多数国家选择的是消费型增值税，这样，在国际上出口退税的惯例下，各国商品进入消费地国家市场时是不含生产地国家增值税的。而在我国的生产型增值税下:重复征税导致商品中所含增值税额无法抵扣完全，除机电产品等少数品种能享受全额退税外，其余均不能真正做到零税负。由此，导致我国出口产品在进入国际市场时，背负着未被抵扣的“投资税”参与国际竞争，产品成本较高，降低了其在国际市场上的竞争力;同样地，对于出口到我国的商品，其进入中国市场时已经完全不含生产国增值税，而在我国生产型增值税下，国内企业生产的产品却是含税的，因此在国内市场上我国产品仍处于不利地位。

 综上所述，生产型增值税与我国经济发展状况己出现很大的不适应，不利于企业投资的扩大，无法体现税收中性原则，也不利于我国的进出口贸易，增值税转型改革势在必行。

3.3我国实行消费型增值税的必要性分析

无论从理论上还是在各国的实践上，消费型增值税是增值税类型的最佳选择，因此应将消费型增值税作为我国增值税改革的终极目标。消费型增值税能够体现“中性”原则，克服生产型增值税的缺陷，能够促进公平合理的市场经济竞争机制的形成;同时，消费型增值税符合增值税的作用机制，有利于增加有效需求，促进当前的经济增长、优化产业结构、提高国民经济整体效益和素质、增强综合国力和国际竞争力、促进国民经济持续快速健康地发展。

 1有利于充分发挥增值税对进出口贸易的保护作用

 实行消费型增值税，可以对出口商品实现全额退税，有利于出口商品不含税出口，增强国际市场竞争力;增值税转型对外贸有强烈的促进作用，由此扩大外需将大大降低对扩大内需政策的压力，配合积极财政政策和稳健货币政策的实施，这将对我国经济产生深远的影响。实行消费型增值税，可以在保持原税负的基础上，扩大扣除范围，捉高税率。对于国内产品而言，增值税转型不会增加税负;而对于进口产品来说，无论实行生产型增值税还是消费型增值税，其计税依据都是进口总值，实行消费型增值税，计税依据不变，税率提高，税负会增加。这就大大缓解因大幅度降低关税税率对国内产品的压力。

 2有利于拉动内需

 消费型增值税的实施，对所购固定资产支付的税款可通过进项税额的抵扣得以补偿，相当于为企业注入一笔流动资金，从而刺激企业使用新设备、新技术、新工艺，增加有效需求，带动经济增长，并且在目前通货紧缩的状况下，财税政策能够克服货币政策的时滞性。

 3利于促进产业结构的优化和区域经济的平衡

 实施消费型增值税，由于资本有机构成较高的基础产业和技术、资金密集型产业可抵扣的进项税额增加，从而增值税税负下降，投资风险得到最有效的规避.这样有利于企业的发展，符合我国经济发展和产业结构调整的需要，最终将促进我国国民经济结构趋于优化。另外，消费型增值税在客观上解决了地区间税负的不平衡，有利于缩短中西部地区与东部地区的经济差距，这不仅与我国西部大开发的经济政策相吻合，而且有利于促进地区经济的平衡。

 4有利于简化税制，增强税收征管的严密性

 在增值税的征收上，国际通常实行的是按照发票上注明的税款进行扣除的制度，某环节增值税应纳税额通过本环节销售收入乘以增值税率，再减去允许扣除的进项税额，而扣除的进项税额正是上一环节已纳税额。这样上一环节已纳税额的准确与否，将直接影响本环节扣除税额的准确性.因此，这将产生对上一环节纳税情况的自动审计效果，从而拓宽了税务机关监督检查的渠道，增强了税收征管的严密性。另外，消费型增值税与生产型增值税相比，整个增值税的链条更加清晰和完整，有利于提高增值税征收管理的效率。同时，实施消费型增值税后，

为缓解重复征税而采取的一些补救措施也可取消，有利于简化税制。

 5有利于我国增值税的实务操作与国际接轨，促进出口贸易的发展

 国际上大多数国家实行的是消费型增值税，在入世的大前提下，在我国实施消费型增值税，有助于我国与国际增值税实践的统一，有利于进一步吸引外资的流入，从而促进国内企业经济规模的不断发展壮大，增强国内企业在国际市场上的竞争能力。同时消费型增值税消除了重复征税的弊端，实现了出口产品的彻底退税，有利于完善出口退税制度，促进出口贸易的发展。

6有利于我国财政收入的稳定增长

 增值税是国家税收收入的主要来源，采用消费型增值税会使税基大幅缩小，从而使税收收入大幅下降，给国家的财政增添压力。但是，一国或一个地区经济的健康发展，必须依靠社会财富的自然积累，而非政府的扶持，因为政府本身就是社会财富的消耗机构，它的职能更多的应该体现在对社会秩序的维护和经济的协调方面。如果经济增长过分依赖财政扶持，将会形成本末倒置的局面，对经济的可持续发展是非常不利的，进而会影响到财政增长的科学性和合理性。而且从长期来看其正效应大于负效应。短期而言，在生产型增值税转换为消费型增值税过程中，由于消费型增值税增加了进项税额的扣除数，会造成财政收入的急剧减少，甚至在某些行业，如资本密集型行业有可能会出现负增值税的情况。但从长期看，由于实行消费型增值税刺激了投资，鼓励了新技术的使用，促进了基础产业的发展，增加社会总供给，对经济增长会产生积极作用，最终会促进国民收入总体水平的提高，从而使增值税收入额与国民收入同步增长

参 考 文 献

1、网页 百度百科 增值税://baike.baidu.com/view/9510.htm?fr=ala0_1_1

2 《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》 

3、贾康，赵全厚《赵全厚中国经济改革30年：财政税收卷/1978-2008 》，重庆大学出版社 2008-5

4、杨震，《中国增值税转型经济影响到实证研究》，中国财政经济出版社2005

5、《中国税务》，中国税务杂志社，2009年第1期