会计信息质量问题的分析与思考

我国近年来会计信息质量的现状

会计信息失真原因的综合分析

会计信息失真的对策探讨

建立现代企业制度，政企分开。转变政府职能，规范企业治理结构

建立健全企业内部控制制度

建立新的经营者考核核算体系和良好的处罚机制

加强会计从业人员后续教育、法制教育、职业道德教育和诚信教育

建立和完善会计法规体系，从客观上堵塞造假漏洞

健全和完善三位一体的监督体系

建立和健全内部控制，通过预防、发现并纠正会计工作失误

制订和完善相关会计准则和会计制度，防止企业通过关联方交易来粉饰会计报表

加强外部检查和监督及处罚力度，发现和处罚会计舞弊行为

内 容 摘 要

近几年来会计信息失真较为严重，这既严重影响和干扰了正常的社会经济秩序，干扰了国家对经济发展的宏观调控，导致宏观经济决策紊乱，给贪污行贿等腐败行为以可乘之机；同时也必将对国家宏观经济管理政策的制订产生误导，加剧了整个社会的诚信危机，祸害无穷。为此，笔者对我国近年来会计信息质量的现状和会计信息失真的成因进行探讨分析，并提出了治理的对策，期望对制止、减少和防止会计信息失真行为提供一些思路。

关键词 会计信息失真 现状 原因 对策

会计信息质量问题的分析与思考

会计信息是价值运动及其属性的一种客观表达。真实有效的会计信息能够满足国家宏观经济管理和企业微观经济管理的需要，引导相关人员或利益集团进行经济决策，以达到设定经济目标。真实有效的会计信息还具有促使企业履行法律义务、维护正常经济秩序的功能。但上述这些实用性必须以其质量为前提，毫不夸张地讲，会计信息质量是会计工作的生命。

一、我国近年来会计信息质量的现状

近几年来，我国的会计信息规范化管理迈出了可喜的步伐。《会计法》、《企业会计准则》、《企业会计制度》等会计信息规范化管理的法规制度已发布实施。会计信息质量监督体系和方法日臻完善，初步形成了法律规范、政府监督、市场引导和行业自律的监督格局。另外，会计信息质量管理手段的现代化程度已有较大提高，电子计算机在会计核算上广泛运用，会计工作评价指标体系日益完善。但是，我们还必须清醒看到，在不少企事业单位中存在着严重的会计信息失真问题。近年财政部会计信息质量调查显示，会计信息失真问题成为了当前影响社会经济正常秩序的一个突出问题，成为了一种严重社会现象。如近几年连续曝光的上市公司舞弊案，令人震惊。有部分国有企业存在假发票、假收据、假凭证、假报表现象；有的私营企业，对内对外两套帐，有些甚至根本不建帐，更谈不上报送会计报告，偷漏税现象严重。由于会计信息既是直接使用者进行经济决策的重要依据，也是国家统计信息及宏观经济信息的主要来源，其失真既严重影响和干扰了正常的社会经济秩序，干扰了国家对经济发展的宏观调控，导致宏观经济决策紊乱，给贪污行贿等腐败行为以可乘之机；同时也必将对国家宏观经济管理政策的制订产生误导，加剧了整个社会的诚信危机，祸害无穷。应当引起我们的高度重视。因而对会计信息失真的成因及对策进行探讨分析，提出治理对策，这必将对制止、减少和防止企业会计信息失真行为具有积极的意义。

二、会计信息失真原因的综合分析

会计信息失真是指财务会计报告所反映的数据、情况与会计主体经济活动的实际状况和结果不一致，包括待定项目信息与实际不符，整体信息不完整、不充分。会计信息失真的表现形式是多样化的，其主要表现形式为：会计核算资料失真、资产计价失真、往来款项失真、收入失真、成本失真、经营成果失真，最终都会体现在会计报告的失真上。

当前会计信息失真的原因有：会计准则和会计核算制度的局限性；会计工作失误；经营业绩粉饰；会计舞弊；利益驱使；会计人员素质较低；监督机制不完善等。由于会计准则和会计核算制度的局限性涉及到国家会计政策的宏观调整，为此，本文重点研究后几个方面的原因。

（一）会计工作失误

会计工作失误是指在会计工作中，由于计量、确认、记录、报告等方面出现的无意识错误。会计工作失误是导致会计信息失真的工作原因。

1、错误地理解和应用了会计准则和会计核算制度。经济业务或现象比较复杂，会计人员难以把握其特征，就有可能应用不恰当的会计准则和会计核算制度，从而导致不能恰当地核算该经济业务和现象，披露错误不充分，引起会计信息失真。

2、会计工作中出现的其他无意识错误。会计人员在工作中难免还会出现这样或那样的差错，导致会计信息失真。典型的会计工作错误有：帐户分类错误；数据计算与书写错误；会计估计错误；资本性支出与收益性支出划分的错误；漏记了已完成的交易业务；漏记应计项目与递延项目进行调整等。

（二）粉饰经营业绩

粉饰经营业绩是指会计主体通过不公平、不正常、不合理但合法的经济业务来“提升”其经营业绩，其目的就是从会计报表来看达到了某项或多项规定要求。粉饰经营业绩是一种故意的、经过精心策划、一般难以发觉、貌似真实实则虚假和难以定论的行为，并导致会计报表使用者做出错误的决策。

1、获得某种资格或避免被处罚。这种情况在一些上市公司中比较突出。一些企业在改制过程中，为获得发行股票或上市资格；公司上市后为获得配股资格；上市公司因实际经营成果差、财务状况恶化而逃避被特别处理、停牌或摘牌的处罚，就大肆通过不公平、不正常、不合理的经济业务来粉饰其经营业绩，从会计报表上达到相关要求。典型的做法是进行关联方交易。

2、政治动机和职位动机。会计信息与政治、职位挂钩是“中国特色”。取得什么样的成绩可以得到什么级别的荣誉、或到某个政府部门担任行政职务，并且企业经营业绩与地方财政、政府目标紧密相连。在这种背景下，当企业经营业绩与地方政绩挂钩时，政府部门也出面帮助企业粉饰其业绩，如给予财政补贴、要求金融机构给予减免利息、减免税收等。

3、应付各种经济活动。有的企业为了达到自己一定的经济目的，针对不同的单位，提供不切实际的虚假报表。如有的企业为了少缴税款，提供虚假的利润表，把利润有意识做小；如有的企业为了获得银行的信贷支持，把经营效益有意识的提高，骗取银行的信贷支持。

（三）会计舞弊

会计舞弊是指在会计工作中，在计量、确认、记录、报告等方面故意违反国家现行会计准则和会计核算制度的规定而产生的错误。会计舞弊与会计工作失误的主要区别是：前者是故意的、经过精心策划、难以发现、以欺骗会计信息使用者并获取直接利益为目的；后者是无意的、未经掩饰、容易发现、没有任何目的。会计舞弊与粉饰经营业绩主要区别是：两者“提升”财务状况和经营成果的手段不同。会计舞弊没有相应的经济业务，纯粹玩弄数字游戏；粉饰经营业绩需通过不正常、不合理但合法的经济业务。会计舞弊是导致会计信息失真的最为重要的原因，并且其危害也最为严重。

会计舞弊的动机，除了获得某种资格或避免、政治动机和保住职位、获得高额工资和奖励等之外，掩饰违法乱纪行为更是许多单位进行会计舞弊的重要动机。有些领导人员在位期间，利用职权大肆吃喝玩乐、行贿受贿、贪污挪用公款等，或将单位资产转移到亲属所办企业捞取个人私利。当前比较典型和普遍的是违法私设“小金库”，故意隐瞒收入。私设“小金库”，既可以偷税漏税，逃避国家相关部门的监督，还可以让领导人员大肆吃喝玩乐、贪污挪用公款；更重要的是领导人员既可以利用“小金库”贿赂上级，便于业务开展的同时也为自己平步青云搭台铺路，还可以通过相互间的送礼化公款为私产，各得其所。这就是为什么“小金库”屡禁不绝、愈演愈烈的深层原因。

（四）有的会计人员综合素质不高、法制观念淡薄

会计信息通过会计人员的专业技术劳动而产生，影响会计信息质量的会计人员素质主要包括业务素质和政治素质两个方面。业务素质低下必然导致不恰当的会计处理方法，造成会计信息扭曲；政治素质的低下致使会计人员不能坚持正确的立场，缺乏同不正之风作斗争的决心和勇气。甚至为谋求个人私利，借工作之便弄虚作假或挪用公款，或伙同他人侵吞国家资产。在现有会计从业人员中，有部分会计人员是没有会计从业资格证的，对会计制度、会计的相关法律法规知之甚少，法律意识不强，违规甚至违法处理会计业务就在所难免。

（五）企业业主财务意识不强。现在的企业千差万别，企业财务管理也千差万别。目前，有的企业财务管理很规范；有的企业财务管理就相当不规范，甚至没有专门的财务人员，没有建立规范的财务账务，仅靠业主记录简单的收支，这类企业在上报保表时，就胡乱编造，相应报表所反映的财务信息就是虚假的。

（六）监督体系不健全，监督机制不完善

1、会计人员监督方面

会计人员是会计信息的提供者，应当对会计信息失真负有责任，因为《会计法》赋予了会计人员监督本单位经济活动的职责。但会计人员不具有监督者应有的独立地位，其工资、福利等经济生活命脉掌握在单位领导人手中，会计人员只有惟命是丛，否则会遭受排挤、打击报复。这就使得会计人员在工作中处于“顶得住的站不住、站得住的顶不住”的困难境地，扰乱了会计工作的正常秩序。

2、内部审计监督方面

在我国，内部审计往往被认为是外部审计的补充，企业内部审计部门往往不是企业自己在完善内部控制过程中自发的需求，而是政府主管部门和审计部门的强制要求，甚至是下级单位为了与上级单位对口而成立的。因此，内部审计在企业、单位内部往往很被动，内部审计地位不高，决定了内部审计的独立性和权威性受损。

3、国家审计监督方面

国家审计监督主要由政府的有关审计部门、财政部门等进行，但因其力量有限，且多侧重于强调经济活动的合法性，对真实性的监督不够重视。

4 、社会审计监督方面

会计工作的社会监督，主要是由财政部或省、市财政部门批准的会计师事务所来承办的。会计专家对企业活动，帐册和报表进行审查，由独立注册会计师承担的公共审计已成为一种专业。近些年来我国注册会计师制度发展迅速，但注册会计师队伍良莠不齐，颇多人员执业水平和职业素质不高。为获取利益，求得生存，在行业之间的恶性竞争中获得一席之地，往往就会出现迁就客户，屈从于委托单位的要求，甚至出现与委托企业进行“合谋”降低执业质量，出具虚假验证报告等舞弊行为等。

5、有法不依，执法不严

市场经济机制使我国出台了一系列的财经法律法规，但实践中仍无法阻止利益主体的违法违规。要杜绝会计信息失真，关键在于依法执法、执法必严，而目前对违法行为以罚代法，企业领导及有关人员未受到法律制裁，致使违法者无视法律或轻视法律。一些执法机构也往往有章不循或随意性很大，助长了经营者的违法行为，助长了会计信息的失真日趋严重。

6、内部控制制度不健全

内部控制制度是为保护资产的安全、完整，确保经济信息的正确可靠，协调经济行为，控制经济活动，利用内部分工而产生相互制约、相互联系的关系。单位内部如果缺乏这种自我控制、自我约束的机制，缺乏完善的内部控制制度，会计信息失真就是不可避免的。

会计信息失真的对策探讨

笔者认为，治理会计信息失真，除了完善会计准则和会计核算制度外，对于会计工作失误的主要对策是建立和健全内部控制，加强内部检查；对于粉饰经营业绩的主要对策也是制定和完善会计准则和会计核算制度，使其在会计报表中充分披露而失去意义；对于会计舞弊的主要对策是强化外部检查和监督及其处罚力度，使其不敢舞弊。对于利益驱使的主要对策是制定完善的利益分配制度和业绩考核机制。对于提高会计人员的素质的主要对策是完善会计人员从业资格制度，加强会计人员的后续教育，从而大力提高会计人员的素质。对于监督体系不健全，监督机制不完善的对策是完善监督体系和监督机制。

建立现代企业制度，政企分开。转变政府职能，规范企业治理结构

社会主义市场经济体制的建立和逐步完善是国有企业改革的一项根本任务和长远目标，是建立以“产权明晰、权责明确、政企分开、管理科学”为特征的现代企业制度，切实转变企业经营机制，使企业真正成为“自主经营、自负盈亏、自我发展、自我完善”的市场竞争主体，最主要的就是政企分开。与此同时，建立有效的公司治理结构，合理配置权限，公平分配利益，明确各自职责，建立有效的激励、监督和制衡机制，从而实现公司的多元化目标。这样有利于会计信息更真实。

建立健全企业内部控制制度

内部控制能抑制会计信息失真是因为它是一种有效的控制机制，尤其是对会计工作所形成的约束机制。内部控制主要是从过程中进行严格控制，杜绝会计造假。内部控制杜绝造假，关键是建立健全内部控制制度。

1、建立健全确保会计信息真实、完整的内部会计控制制度，形成会计信息生成过程中自我约束、相互牵制的防范性措施。如明确企业遵循会计制度及相关政策，制定合理的会计处理程序、会计稽核制度，财务收支审批制度等，使会计信息生成过程程序化、科学化。

2、建立健全内部管理控制制度，形成会计信息生成的控制环境。会计信息生成不仅是会计部门的事情，还涉及到整个企业内部管理的问题，贯穿于生产经营与销售的各个环节，如购销业务的监管、资产的帐实核对等。内部管理制度包括组织结构控制、授权批准控制、重大事项决策制度、人员素质控制等。

（三）建立新的经营者考核核算体系和良好的处罚机制

建立财务指标和非财务指标相结合的业绩评价模式，既对企业进行财务评价，也依据非财务指标对企业内部的经营过程、企业外部的顾客满意程度和企业未来的战略发展前景进行评价。建立这种全方位、立体化的评价模式，采用但并不依赖财务评价方式，将提升对财务指标分析的质量。与此同时，还应当建立一个良好的处罚机制，这一处罚机制必须要具备以下三个条件：第一，法律责任明确，造假行为会受到处罚；第二，受处罚的必须是真正的责任人，是造假的主谋；第三，处罚的程度必须等于或大于造假者从造假中所获得的利益。

（四）加强会计从业人员后续教育、法制教育、职业道德教育和诚信教育。完善从业资格制度，提高会计人员的整体素质

会计人员素质的高低，既影响到会计准则和会计核算制度的贯彻执行效果，又影响到会计工作质量，也决定了他们能否抵制领导人员授意、指使、强令的会计舞弊。因此，提高会计人员素质是减少会计信息失真的关键。一是提高现有会计人员从业资格的标准；二是加强会计人员从业资格管理，增强其职业荣辱感；三是加强会计人员后续教育，切实帮助他们提高素质、积累经验、更新知识。在后续教育中，一是要拓宽后续教育内容，除了注重新会计准则和会计核算制度的教育外，还要注重职业道德、财经法纪等方面的教育；不断充实和更新其会计知识及相关财经法规，提高其专业技能；另一方面，还应当不断加强对会计人员的职业道德教育和诚信教育，使会计人员树立高度的职业责任感和诚信意识，坚持原则、廉洁奉公、严格按照财经法规、会计制度的工作规范要求开展财会工作。四是要从高从严要求，切实注重后续教育的质量和效果；五是将后续教育与职业资格管理结合起来，实行强制性的后续教育制度；六是重点注重会计人员的职业道德和专业判断能力的教育。

（五）建立和完善会计法规体系，从客观上堵塞造假漏洞

近年来，若干新的具体会计准则和会计制度的颁发，对规范会计工作起到了积极作用。随着经济生活的不断发展以及借鉴国外的先进制度，我国会计准则和会计制度中的内容需要不断完善。对一些重要的表外信息、无形资产，以及某些重要的间接经济信息的公开或披露，会计准则应做进一步的明确规定，使会计信息公开和披露机制，对表内和表外信息，财务和非财务信息，定量和定性信息，过去和未来信息，强制披露信息和自愿披露信息有机结合起来。

（六）健全和完善三位一体的监督体系

1、强化内部监督

（1）从会计管理体制入手，一方面提高管理层的会计法规意识，明确其法律责任，并强调对主要责任人的处罚；另一方面提高会计人员的业务素质和职业道德素质，做到以《会计法》为行为准则依法理财，严把会计人员的资格关和职业道德关。同时，还要注重对会计人员的保护，防止其因行使监督职权而受到打击报复，真正发挥会计监督的作用。

（2）在现代企业中，通过内部审计，可以有效地对企业内部的制度执行情况做出评估；监督或约束董事会、经营者的经济行为；协调各管理机构之间的相互关系；保障企业内部权力制衡机制有序地运行，名符其实地发挥出内部审计的监督与参谋职能。

2、加强国家监督

对会计信息质量进行验证、检查、监督是国际通行的做法，各级财政、税务、审计机关要依法对企业和事业行政单位加强财务检查和审计监督，各级主管部门 也应负起责任，核算上进行监督、检查，对查出的问题必须予以行政处分，直至追究刑事责任各监督部门要在合理分工、各司其责的基础上，认真搞好部门之间的协调配合，处理好监督检查的交叉、重复和执法疏漏的矛盾。

3、规范社会监督

强化会计师事务所和注册会计师的风险意识，推行会计师事务所的合伙制，并尽快建立注册会计师的民事赔偿机制，提高其造假成本，形成内部机制与外部约束机制，有效地提高审计质量。此外。还可由政府有关部门对会计信息的披露进行再监督，对企业的会计信息进行抽查复审，对于发现的违规问题，应对有关上市公司和注册会计师及其所属会计师事务所进行严厉惩罚。

（七）建立和健全内部控制，通过预防、发现并纠正会计工作失误

健全有效的内部控制，能够确保资产的安全完整、会计信息和合法与公允、经济业务合规合法，并提高经营效率。健全的内部控制，通过适当授权和职责划分，确保经济业务合规合法；通过会计工作的内部分工及原始凭证的审核、记帐凭证的编制与审核、记帐与对帐、资产清查、会计报表编制与审核等相互交叉稽核和内部审计的独立稽核，预防、发现并纠正会计工作中可能存在的失误，以此来减少会计信息失真。这也是新《会计法》中增加了要求各单位建立、健全本单位内部会计监督制度的理论依据，实际上也是反映了国家希望通过相关法律促进各单位内部建立内部控制来减少会计信息失真的愿望。财政部在2007年年初又发布了《内部会计控制基本规范》和《加强货币资金会计控制的若干规定》两个征求意见稿，现已在全国范围内实施。从2007年起，对于商业银行，除了进行年度会计报表审计外，还要求注册会计师对其内部控制进行检查，出具评价报告。可见，国家监管部门对内部控制的重视程度。

（八）制订和完善相关会计准则和会计制度，防止企业通过关联方交易来粉饰会计报表

在当前，企业通过关联方交易来达到粉饰会计报表目的的做法主要有关联方资产置换、债务重组、资产重组、关联方购销等，通过帐面价值与“公允价值”之间的巨额差异来粉饰财务状况和经营成果。我们可以通过修订和完善相关会计准则和会计制度来遏制这种“会计报表重组”现象；一是完善公允价值的确定方法；二是在资产交换市场尚未有效建立的情况下，缩小公允价值的使用范围，防止公允价值被滥用；三是改变帐面价值与公允价值之间的差额的确认方法；四是在会计报表中充分披露关联方交易。另外就是扩大相关准则的适用范围，由原来仅在上市公司或股份公司中适用，扩大到适用于所有企业。在2007年年初，财政部修订了债务重组、非货币性交易等准则，大大缩小了企业通过关联方交易来操纵利润、粉饰会计报表的空间。据悉，上市公司就失去了债务重组、资产置换、资产重组的热情。

（九）加强外部检查和监督及处罚力度，发现和处罚会计舞弊行为

会计舞弊更多的是领导人员授意、指使、强令会计人员进行的。因此，对于会计舞弊，只有通过外部检查和监督才能发现和揭露；也只有通过加大对会计舞弊行为的处罚力度才能减少会计报表舞弊。

1、“会计委派制”的范围，减少会计人员对本单位领导人员的人身依附，使其敢于抵制领导人员授意、指使、强令的会计舞弊。会计人员无法抵制本单位领导人员授意、指使、强令其进行会计舞弊，即所谓“顶得住的站不住，站得住的顶不住。”在这种情况下，一种可行的选择是减少会计人员对本单位领导人员的人身依附，使其具有相对独立性。我国在这种背景下推行的“会计委派制”试点不失为一种有效的制度安排。从推行“会计委派制”的地区所取得的成效来看，在强化会计监督，提高会计信息质量等较多方面成效显著。因此，笔者认为，可在总结和完善实践经验的基础上，有步骤地扩大推行“会计委派制”的试点行业和范围；在行政事业单位直接委派会计人员或会计主管；在公司制企业，由董事会委派财务总监；在国有大中型企业，由国有资产管理部门或财政部门委派财务总监；在企业集团内部，由总公司或母公司向下属企业或子公司委派会计主管或会计人员。

 2、健全以审计监督为主，财政、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门监督检查及社会监督相结合的综合外部监督体系。审计组织是进行经济监督的专职部门，它们在提高会计信息的可行性方面具有经济监督管理部门不可替代的优势。笔者建议，国家审计机关重点做好财政、税收、国有金融机构、重点基本建设项目、专项资金、主要行政机关和事业单位等审计，其他单位交由民间（社会）审计组织进行审计；要提高审计覆盖率，逐渐做到所有单位的年度会计报表均经过审计。同时，也充分利用和发挥财政、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门和社会力量对会计信息进行监督，形成综合的会计信息监督体系。

3、推广经济责任审计，真正做到“不经审计，不得离任；不经审计，不得提拔”。面对“官出数据，数据出官”的现象，山东省荷泽地区推行的领导干部经济责任审计在较大程度上有效遏制了领导干部通过会计舞弊弄虚作假、虚报浮夸来骗取荣誉和被提拔重用的不正之风。笔者建议，通过恰当分工，扩大开展经济责任审计的范围；国家审计机关应当侧重于地方党政领导干部、行政机关和国有企业及国有控股企业领导人员的经济责任审计；内部审计机构则受权在本部门、本单位内部开展经济责任审计；民间审计组织则主要受托开展事业单位经济责任审计和企业经济责任审计。笔者坚信，当经济责任审计的开展越有效，会计舞弊的动机就越弱，会计信息质量就越高。

4、严格执行国家相关法律法规，依法处置会计舞弊者。在我国现行法律法规中，有《会计法》、《证券法》、《公司法》、《刑法》等规定了提供虚假会计资料的处理处罚规定。只有坚持有法必依、执法必严、违法必究，会计舞弊行为就会越来越少，会计信息质量将会越来越高。

解决会计信息失真是一个既容易又复杂的实务问题。说它容易，是因为这个问题本来不应当成为一个问题；说它复杂，是因为会计信息与会计信息提供者的利益紧密地联系在一起，他们为了避免承担责任、最大限度地享受权力和利益，在主观上具有提供虚假会计信息的强烈动机。因此，会计信息的真实与公允是会计信息使用者和管理者与会计信息提供者的博弈的结果，这种博弈将会一直持续下去，从而会计信息失真的治理也是一个较长时期的任务，不能希望一蹴而就。

参 考 文 献

1、邓春华，《财务与会计导刊》，人大报刊，2000

2、鞠复升，潘素芳，《财务与会计导刊》，人大报刊，2000

3、财政部，《内部会计控制基本规范》，《加强货币资金会计控制的若干规定》（征求意见稿）。2001年2月14日

4、财政部，《企业会计制度》，2001年1月1日

5、陈汉文，林志毅，严辉，《公司治理结构与会计信息质量》，会计研究，1999年

6、罗飞，《国有企业的会计监督是中国会计的一大特色》，会计研究，2000年