投资性房地产公允价值计量模式相关问题思考

XCLW138523 投资性房地产公允价值计量模式相关问题思考

投资性房地产的特点及其对计量属性的要求

、投资性房地产概念及其特征

（二）、投资性房地产对计量属性的要求

二、投资性房地产公允价值计量模式核算的优点

（一）、在一定程度上弥补了成本计量模式的不足

（二）、体现了收入、费用的相互配，使得公司利润更加均衡化

（三）、公允价值的上升不会企业提前纳税，也不会加重企业的纳税负担

（四）、公允价值的提升有助于降低财务风险，提升企业再融资的能力

三、投资性房地产运用公允价值存在的问题

（一）、市场环境不够成熟

（二）、会计人员素质参差不齐

（三）、估价成本过高

（四）、信息披露不规范

四、对投资性房地产运用公允价值计量模式的对策建议

（一）、提高公允价值计量的可靠性和可操作性

（二）、提高会计人员素质

（三）加强对房地产评估人员的培训

内容摘要

摘要：财政部公布的《企业会计准则3号-投资性房》，将原固定资产和无形资产中用于对外出租等投资需要的部分划归投资性房地产，并就投资性房地产的后续计量规定了成本计量模式和公允价值计量模式，准则规定企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行计量。投资性房地产公允价值模式有其特点及适用范围。公允价值计量模式在投资性房地产的运用也有其优缺点，随着市场的进一步成熟，估值技术的提高与准则的完善等，公允价值计量模式在投资性房地产中的运用比率将会有很大幅度的提高。

投资性房地产公允价值计量模式相关问题思考

投资性房地产的特点及其对计量属性的要求

（一）、投资性房地产概念及其特征

投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。主要包括出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。投资性房地产应当能够单独计量和出售。

投资性房地产具有以下特征：（1）、投资性房地产是一种经营性活动。投资性房地产的主要形式是出租建筑物、出租土地使用权，这实质上属于一种让渡资产使用权行为；房地产租金就是让渡资产使用权取得的使用费收入，是企业为完成其经营目标所从事的经营性活动以及与之相关的其他活动形成的经济利益总流入。（2）、投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产。

（二）、投资性房地产对计量属性的要求

（1）、投资性房地产的初始计量

投资性房地产应当按照其取得时的成本进行计量。分外购与自行建造两种情况。外购的投资性房地产按照取得时的实际成本进行初始计量。企业自行建造的投资性房地产的成本，由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。

（2）、投资性房地产后续计量

投资性房地产的后续计量有成本模式和公允价值两种模式。通常彩用成本模式，满足特定条件时可以采用公允价值模式计量。但是同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量。应用公允价值计量应满足两个条件：一是，投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场，二是，企业能够持续从房地产交易市场取得同类或类似房地产交易价格及其相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。CAS准则还规定，企业的投资性房地产可以由成本计量模式向公允价值计量模式转换，但是已采用公允价值计量模式计量的投资性房地产不得向成本计量模式转换。

（3）、投资性房地产的处置

当投资性房地产被处置、或者永久退出使用且预计不能从其处置中获得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。

二、投资性房地产公允价值计量模式核算的优点

（一）、在一定程度上弥补了成本计量模式的不足

成本计量模式是一种比较传统的计量模式，由于在核算上具有便利性等特点，且有发票等相关的原始票据为证，在一定程度上可以避免人为因素的影响，所以长期以来我国的会计核算比较推崇成本计量模式。但是历史成本计量模式也存在一定的缺陷，尤其是在市场经济时代，以房地产为代表的一些资产项目，随着时间的推移，其价值不但没有下降，反而不断攀升。在这种情况下如果采用成本计量模式进行计量，即通过计提折旧、减值等进行后续计量，该项资产的账面价值就会逐渐减少，形成一种与实际情况不相符的情况，违背了会计信息质量的要求。而公允价值计量模式恰恰可以弥补成本计量模式的不足，在资产负债表日通过公允价值来作为资产的账面价值，可以客观、公正地向广大报表使用者反映企业真实、可靠的相关信息，便于相关决策者进行正确的决策。

(二)、体现了收入、费用的相互配，使得公司利润更加均衡化

在成本计量模式核算下，资产的账面价值是通过按月计提折旧以及计提减值准备等方式来进行调整的，呈现出逐渐下降态势。投资性房地产的增值是通过处置当月的瞬间得以爆发性实现，如果投资性房地产的价值出现巨额增幅，则会对当月的利润起到巨额提升作用。而实际情况是，资产的增值是通过过去若干期间不断累积实现的，将这种累积的收益全部一次性计入某一个会计期间，不符合会计的收入、费用的相互配比。而通过公允价值计量模式进行计量的投资性房地产，在每个资产负债表日均会根据该项资产的公允价值变动来调整其账面价值。这种调整是逐渐的、长期的，资产的增值或贬值会更加直观、真实地反映在每个相关的会计期间，有助于实现利润的均衡化。

（三）、公允价值的上升不会企业提前纳税，也不会加重企业的纳税负担

投资性房地产通过公允价值变动，增加或减少了该项资产的账面价值，该公允价值的变化也相应计入了“公允价值变动损益”账户，由此导致企业的利润发生相应的变化。但是因公允价值变动带来的利润变化并不会影响企业在所得税上的纳税负担。由于我国税法对公允价值并不认可，由此形成了会计上的账面价值与税法上的计税基础之间的暂时性差异。

（四）、公允价值的提升有助于降低财务风险，提升企业再融资的能力

公允价值计量的投资性房地产，在资产负债表日，投资性房地产公允价值的提升可以及时得到体现，并可以直接体现在资产负债表中，有助于改善企业的财务状况，降低企业的整体资产负债率，使企业的财务风险进一步降低提升公司形象，也有助于提升再融资能力。

三、投资性房地产运用公允价值存在的问题

（一）、市场环境不够成熟

我国目前的市场环境还不成熟，房地产市场投机现象存在，房地产供求关系扭曲，存在房地产泡沫和风险，没有完善的政策引导，没有专业的评估队伍和统一的交易平台，这些因素对获取准确的公允价值提出了巨大的挑战。

（二）、会计人员素质参差不齐

投资性房地产引入公允价值计量模式，在公允价值计量模式中涉及大量的职业判断，需要会计人员根据丰富的会计知识与经验做出合理的判断，但是我国目前会计人员素质参差不齐，对在运用中做出合理的判断尚有困难。会计人员的素质问题一定程度上阻碍了企业对投资性房地产采用公允价值计量模式。

（三）、估价成本过高

公允价值计量是一种动态的计量属性，对投资性房地产采用公允价值计量就意味着企业在每一会计期间都要对投资性房地产进行估价，不仅需要专业评估人员对其进行重新估价，而且还需要会计人员对投资性房地产做出账面调整，这大大增加了企业的评估成本、会计管理成本和监管成本。

（四）、信息披露不规范

由于在会计准则中对投资性房地产公允价值计量模式的会计披露没有进行相应规范，目前各企业对投资性房地产的信息披露存在较大差距。报表阅读者无法从企业的披露中获得准确的信息。无法判断该上市公司对投资性房地产的计量方法的恰当性进行判断。

四、对投资性房地产运用公允价值计量模式的对策建议

(一)、提高公允价值计量的可靠性和可操作性

合理确定投资性房地产的公允价值，是应用公允价值的一个关健点。在存在活跃市场的条件下，可以参照同类房地产的市场价格确定投资性房地产的公允价值，在不存在活跃市场的条件下，需要通过估值技术获得公允价值。因此，提高公允价值的可操作性和可靠性需要通过完善市场监督体系，增强公允价值评估数据来源的可靠性，构建公允价值计量的应用框架。

（二）、提高会计人员素质

加强对会计人员的培训，更新会计人员知识结构体系。提高会计从业人员的素质，培养会计从业人员的职业判断能力和信息处理与分析能力。确保会计人员能够在纷繁复杂的信息中迅速识别上出有意义的信息。

（三）加强对房地产评估人员的培训

在房地产市场不够活跃的条件下，不存在类似房地产价格时，需要依靠估值技术对投资性房地产的公允价值进行估值，因此房地产评估人员的素质对规范投资性房地产的公允价值的运用具有很大的影响。加强对评估人员的培养，提高评估人员的职业道德教育与评估技能教育，将对投资性房地产运用公允价值起到很好的促进作用。

参考文献

白志强，公允价值在投资性房地产中的应用，会计之友，2011（32）：13-15

中华人民共和国财政部，企业会计准则，2006（M）。北京经济科学出版社，2006:15-17

徐丹琦，投资性房地产会计核算存在的问题及改进建议，商业会计，2010（6）20-22