存货计价会计问题研究

目录

1． 存货发出计价概述3

1.1存货发出计价的简述3

1.2存货发出计价的必要性和意义3

2.存货发出计价方法发生变革的原因3

2.1当前存货发出计价中存在的问题4

2.2存货发出计价方法发生变革的原因4

3.存货发出计价的一般方法5

3.1存货发出计价的一般方法6

3.2会计准则中存货计价方法选择的范围6

4.存货发出计价方法对企业的影响7

4.1存货发出计价方法对所得税的影响7

4.2存货发出计价方法对财务指标的影响8

1.存货发出计价概述

1.1存货发出计价的简述

存货是指正常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品,或者为了出售仍然处在生产经营过程中的产品,或将在生产过程中提供劳务过程中使用的材料、物料。流动资产取得时必须按实际的历史成本入账才具有客观可验性。由于不同来源的存货其实际历史成本的构成是不同的,所以在发出存货时就必须考虑选择不同的计价方法。在期末存货与发出存货之间分配成本，就产生了不同的存货成本分配方法，即发出存货的计价方法。存货发出计价方法的不同是由于存货成本流转与实物流转不一致和同质的存货实际取得的成本不同而产生的。在通常情况下，外购或自制的存货与发出存货的成本流转是不一致的。因此，产生了存货成本在库存与发出之间的分配问题。为了合理反映存货流转，在选用存货发出计价方法时，一是坚持客观性原则，真实反映发出成本与期末存货价值。二是坚持谨慎性原则，保证企业所有者和潜在投资者做出决策时，尽可能避免风险，使风险收益最大化。另外，存货发出计价方法的选用还受客观经济环境和会计人员的习惯影响。因此，在选用存货发生计价方法时必须综合考虑，统筹安排，科学决策。

1.2存货发出计价的重要意义

由于企业存货品种繁多，收发频繁，每批收入存货的单价会因收入方式、采购时间、采购地点的不同而不同,这样,在每次发出存货时,就会发生按哪一种单价计价的问题,即用什么方法在发出存货与结存存货之间分配成本。存货在工业企业和商品流通企业的资产中占有很大比重，因此存货的确认和计量正确与否直接影响资产负债表中资产的真实性和相关性。选择不同的计价方法，会使结转当期销售成本的数额有所不同。期末存货的大小与销售成本的高低成反比，从而会影响到当期纳税利润数额。期末存货如果计价过低，当期的利润可能因此减少；期末存货计价过高，当期利润可能增加；期初存货如果计价过低，当期的利润会增加，期初存货过高，当期利润会减少。因此，选择合理的存货发出计价方法，能更有效的调节企业当期纳税利润数额，平衡企业的利润收入。存货计价方法的选择是制订企业会计政策的一项重要内容。选择不同的存货计价方法将会导致不同的报告利润和存货估价，并对企业的税收负担、现金流量产生影响存货发出计价方法不同，对企业财务状况和经营成果都会产生影响：一是对企业经营成果的计算有直接影响，如期初库存计价过低或过高，当期的收益可能因此而相应增加或减少。二是资产负债表与所有者权益等项目会因存货发出计价方法的不同而变化，存货发出计价方法的选用对缴纳所得税的数额也有影响。存货发出主要用于对外销售，构成销售成本，因而存货发出的计价对经营成果的影响主要是通过销售成本发生作用。所以,只有存货的计价方法合理,才能保证会计信息的正确和真实。

2.存货发出计价方法发生变革的原因及影响

2.1当前存货发出计价中存在的问题

 按照旧的会计准则，在通货膨胀情况下，企业根据谨慎性原则存货发出计价应采用“后进先出法”，才不至于使企业的当期利润受到太大影响。但在现今的经济环境下：（1）很多企业利用各种存货发出计价法的特点，任意挑选存货计价法调整当期利润，从而达到虚增或隐瞒当期利润的目的。（2）采用“先进先出法”，存货的成本是按最近购货确定的，期末存货成本比较接近现行的市场价值，即比较接近编表日重置成本，导致企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润，从而使资产计价更为合理。而采用“后进先出法”，存货成本是按早期购货确定的单价进行计量的，与编表日的重置成本存在着较大的差距，使资产计价很不合理。尤其当物价变动幅度较大时，采用“后进先出法”得出的期末存货价值与现实价值的差距就会越来越明显，造成资产计价更不合理。（3）“后进先出法”现在常被用作调节利润的工具，不利于会计报表使用者掌握正确的企业财务信息和其它信息，特别是是上市公司的利益相关者更需要准确的报表信息，并且“后进先出法”在通货膨胀下体现谨慎性原则的优势被弱化。

2.2存货发出计价方法发生变革的原因

财政部在2006年2月15号发布的《企业会计准则第1号———存货》第14条中明确规定：“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。已售存货，应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备也应当予以结转。”换言之，该项规定取消了现行准则中所允许的发出存货计价采用“后进先出法”的计价方法。它与现行的《企业会计准则——存货》相比，发生较大变化的是发出存货的计价方法。为了加深对该项新准则的理解和应用，我对这项变革产生的原因进行了分析：（1）我国企业会计准则自身的发展需要从概念上理解，两者存在较大的差异。“先进先出法”是以先购入的存货先发出这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入的存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。“后进先出法”对成本流转假设与“先进先出法”相反，它是以后收进的存货先发出为假定前提，对发出存货按最近收进的单价进行计价的一种方法。由此，可以得出以下结论：( 2 )先进先出法”的比较优势①“先进先出法”的资产计价更为合理。采用“先进先出法”，成本比较接近现行的市场价值，即比较接近编表日重置成本，导致企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润，从而使资产计价更为合理。而采用“后进先出法”，存货成本是按早期购货确定的单价进行计量的，与编表日的重置成本存在着较大的差距，使资产计价很不合理。尤其当物价变动幅度较大时，采用“后进先出法”得出的期末存货价值与现实价值的差距就会越来越明显，造成资产计价更不合理。②“先进先出法”能有效地保持成本流动与实物流动的一致性。由于存货进入企业的时间不同，一般存在的陈旧贬值的趋势，致使企业倾向于把先进入企业的存货先发出去。从这个角度出发，“先进先出法”的成本流动与实物流动更趋于一致。除此之外，在不考虑陈旧贬值趋势的情况下，各批存货也可能因为在型号、规格及品质等方面存在差异，而使其拥有不同的价值。因此，为了真实地反映企业的财务状况和经营成果，保持成本流动与实物流动的一致性是十分重要的。③在通货膨胀的市场环境下，一律采用“先进先出法”也是有因可循的。（3）常被用作调节利润的工具;（4）通货膨胀下能体现谨慎性原则的优势被弱化；（5）受盘存制度的影响;（6）假设前提不符合人们通常的习惯思维模式

3.存货发出计价的一般方法

3.1存货发出计价的一般方法

 日常存货发出成本计价方法主要：个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动加权平均法等。除此之外还有计划成本法、毛利率法等。

3.1.1会计准则中计价方法及特点

3.1.1.1个别计价法及其特点个别计价法：又称分批实际法，个别认定法，具体辨认法。是以每次（批）收入存货的实际成本作为计算各该次（批）发出存货成本的依据。这种方法是假设存货的成本流转与实物流转相一致，按照各种存货，逐一辨认分批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出存货和期末存货成本的方法。但这种方法工作量较大，存货的保管和记录相当麻烦。其计算公式如下：每次（批）发出存货=本该次（批）存货发出数量*该次（批）存货实际发生的单位成本。

3.1.1.2先进先出法及其特点先进先出法：是假定先收到的存货先发出，并根据这种假定的存货流转次序对发出存货进行计价的一种方法。先进先出法根据先购进的存货先发出的成本流转假设对存货的发出和结存进行计价的方法。在物价持续上涨情况下，采用此法使存货发生成本降至最低，从而使账面利润虚增，导致资本分派过度，对企业的长期经营不利。

3.1.1.3加权平均法及其特点加权平均法：也称全月一次加权平均法，它是指月末以月初结存存货数量和本月收入存货的数据作为权数，一次计算月初结存存货和本月收入存货的加权平均单位成本，从而确定本月发出存货成本和月末结存存货成的一种方法，这种方法只需在月末计算一次，比较方便。但只能在期末确定存货成本，无法随时从账面上提供存货的结存金额，不利于加强存货的日常管理。同时无论在上涨还是下跌情况下，计算出的存货成本与现行成本都有一定的差距。其计算公式为：存货加权平均单价=（月初结存存货的实际成本+本月收入存货的实际成本）/（月初结存存货的数据+本月收入存货的数量）本月发出存货成本=本月发出存货数量X加权平均单价 月末结存存货成本=月末结存存货数量X加权平均单价考虑到计算出的加权平均单价不一定是整数，往往要在小数点后四舍五入，为了保持账面数字之间的平衡关系，一般采用倒挤成本法计算发出存货的成本，即：月末结存存货成本=月末结存存货数量X加权平均单价 本月发出存货成本=月初结存存货成本+本月收入存货成本-月末结存存货成本分批购入钢材第一批10吨总20000单价2000第二批11吨总价23100单价2100第三批20吨总价44000单价2200现在用加权平均法求单价（20000+23100+44000）/（10+11+20）=2124.39 2124.39这个单价就是用加权平均法计算出来的。

3.1.1.4移动加权平均法及其特点移动加权平均法：是指每次收入存货入库后，要以新入库存货的数量加原结存存货数量作为权数，去除本次收入存货和原结存存货成本，据以计算加权平均单位成本，并以此对下一次发出存货进行计价的一种方法，移动平均法的优点在于能使管理人员及时了解存货的结存情况并且每次购入存货的单位成本和购入前库存存货的单位成本对发出存货成本的影响，分别与购入数量加购入前库存数量的多少成正比，因而成本计算较为客观可信，但与市价仍有一定差距，而且频繁地计算移动单位平均成本，使存货核算相当繁琐。其计算公式如下：存货加权平均单位成本=（本次存货入库前结存的存货实际成本+本次入库存货的实际成本）/（本次存货入库前结存的存货数量+本次入库存货的数量）用存货举例子吧 1日买存货1个单价 5元/个 15日买存货1个 单价 6元/个 20日买存货1个单价 7元/个 如果是加权平均法，那么就在月底确认单价那么就是 （5+6+7）/3个 这个就是加权平均单价移动加权平均呢 比较麻烦但是比较准确 还是上边那个例子 比如16日发出了一个存货，那么现在就要确定发出价格了，怎么确定呢就是前边买的也就是1日和15日的价格相加除以存货数量 （5+6）/2 加权平均单位成本=（月初库存实际成本+本月各批进货实际单位成本*本月各批进货数量）/月初库存数量+本月各批进货数量 移动加权是分批计算的进一次算一次 单位成本=（原有存货实际成本+本次进货实际成本）/原有数量+本次进货数量

3.1.1.5计划成本法及其特点计划成本法：是指存货的收入、发出和结存均采用计划成本进行日常核算，同时另设有关成本差异账户（如“材料成本差异”账户）反映实际成本与计划成本的差额，期末计算发出存货和结存存货应负担的成本差异，将发出存货和结存存货由计划成本调整为实际成本的方法。有关的计算公式如下：存货成本差异率=（月初结存存货的成本差异+本月收入存货的成本差异）/（月初结存存货的计划成本+本月收入存货的计划成本）X100%  企业也可以按上月成本差异计算存货成本差异率，其计算公式如下：加原结存存货数量作为权数，去除本次收入存货和原结存存货成本，据以随意挑选存货计价以调整当期利润，从而使资产计价更为合理

3.2会计准则中存货计价方法选择的范围

 企业的存货是不断流动的，在实际流转过程中，他的实物流转顺序和成 本流转顺序是不一致的，只要按照不同的成本流转顺序确定已发出存货的成本和库存的成本即可。这样，就出现了存货成本的流转假设，采用某种存货成本流转的假设，在期末存货与发出存货之间分配成本，就产生了不同的存货成本分配方法，即发出存货的计价方法。我国《企业会计准则》规定：“各种存货发出时，企业可以根据实际情况，选择使用先进先出法、加权平均法、移动加权平均法、个别计价法等方法确定其实际成本。”个别计价法是逐一辨认各批发出存货和期末存货成本，因而只适用于容易识别、存货数量不多、单位成本较高的存货计价。所以这种方法并不广泛采用；加权平均法和移动加权平均法是以平均数的形式对存货进行计价，它既不反映存货的原始价值也不反映存货的现行市价。所以这两种方法都不利于存货的管理，而先进先出法虽然计算工作量比较大，但是由于计算机在会计领域的应用，这已不是弊端。相对来说，这种方法比其他三种方法更合理。

4. 存货发出计价方法对企业的影响

4.1存货发出计价方法对所得税的影响

发出同样的存采用不同的存货计价方法货，其计入成本费用的金额不同，因而对所得税计征产生不同的影响。一般来讲，在物价平稳的条件下，发出同样的存货，采用不同的计价方法，其结果差别不大，因而对所得税不会产生大的影响。但在通货膨胀的条件下，物价呈上升趋势，采用不同的存货计价方法，其结果会有很大的差别。虽然从整体看，所有存货最终都要发出，全部发出存货的成本必然等于全部存货进价的成本；但分阶段看，由于采取不同的计价方法，发出同样的存货其成本都是不同的。因此，精明的纳税人应当根据经济形势和企业经营商品价格的变化情况，选择不同的存货计价方法，使发出存货尽可能早地摊销到当期销售成本中去，以减少期初的应纳所得额，实际上是从政府拿到了一笔无息贷款，相当于享受到了国家给予的延期纳税的税收优惠。 不同的计价方法，会使结转当期销售成本的数额有所不同。期末存货的大小与销售成本的高低成反比，从而会影响到当期纳税利润数额。期末存货如果计价过低，当期的利润可能因此减少；期末存货计价过高，当期利润可能增加；期初存货如果计价过低，当期的利润会增加，期初存货过高，当期利润会减少。在物价上升情况下，企业耗用原材料的成本较高，当期利润减少，可采用后进先出法；如果原材料价格下跌，就应用先进先出法；如果价格比较平稳，就用加权平均法；如果材料价格涨落幅度大，宜用移动平均法。 销货成本＝期初存货＋本期存货－期末存货 由上述公式得知，期末存货的大小，恰好与销货成本高低成反比。换言之，期末存货金额越大，销货成本便愈小，销货毛利随之加大，应纳税所得额及所得税负也会随之增加，对企业不利；反之，期末存货金额越小，销货成本愈大，销货毛利变小，应纳税所得额及所得税税负均随之减少，对企业有利。不同的计价方法,会影响当期结转的销售成本的数额,从而影响企业当期纳税所得额的大小"所以,只有存货的计价方法合理,才能保证会计信息的正确和真实"企业会计准则中规定:各种存货应当按取得时的实际成本记账"这表明企业在持续经营的前提下,存货入账价值的基础应采用历史成本为计价原则"由于它是在交易发生时取得的真实会计数据,因而具有客观性、可验证性等优点"但它是以货币币值不变为假设前提的,但在物价持续上涨的情况下,如果仍然采用历史成本计价,就会存在许多不足"首先是企业成本补偿不足"由于对存货采用历史成本计价,对存货转移价值的补偿,仅仅是名义上的货币数量补偿,它远远低于价值补偿和实物补偿,其历史成本计价与当前成本计价之间的差额就转化为利润"这样,就会造成利润的虚增,其结果是将企业用于维持和扩大再生产的一部分经营资金被当作利润进行了分配"其次是企业的盈利高估"在物价上涨的情况下,由于企业用当期的销售收入同过去的历史成本相配合,必然产生盈利虚增的现象"按虚增的盈利计算应缴的所得税,所缴的金额也非真实所得额,造成企业虚盈实亏的情况,势必导致对企业的盈利高估,财政虚收"如果改进存货发出时所采用的计价方法,既能解决当期销售收入同销售成本的配比问题,又可解决期末存货的计价问题。

4.2存货发出计价方法对财务指标的影响

首先，不同存货计价方法对短期偿债能力、流动性比率分析指标的影响。由于计价方法不同，导致存货账户余额的差异将直接影响到财务报表比率分析中的短期偿债能力及流动性比率的分析指标。这些指标主要包括流动比率、存货周转率、营业周期、销售额与营运资本比等。以上指标都包含受存货直接影响的项目：流动资产、产品销售成本、平均存货以及营运资本。所以在先进先出法下，存货周转率偏低，流动比率、存货周转天数以及营业周期偏高。 

其次，不同存货计价方法对企业获利能力比率分析指标的影响。评价企业获利能力的指标主要有毛利率、净利率、普通股每股收益等。这些指标都涉及到利润，所以，先进先出法会高估企业的获利能力。 

再次，不同存货计价方法对企业长期偿债能力比率指标的影响。在长期偿债能力分析中赚取利息倍数反映企业用所获得的利润支付利息费用的能力。先进先出法下，由于税前利润被高估，赚取利息倍数也会被高估，所以夸大了企业的长期偿债能力。 

 最后，不同存货计价方法对上市公司市场价值分析指标的影响。对于上市公司，市盈率是一个非常重要的指标，它表明投资某一上市公司股票的获利率，反映上市公司的成长性。在先进先出法下，存货成本高估，则产品销售成本低估，净利润偏高，市盈率就会偏低。 由此可见，先进先出法对财务报表比率分析中的几乎所有比率指标都有影响，尤其是高估了企业的获利能力指标，虚夸企业当期获利能力。 

 综上所述，存货在大多数企业的流动资产总额中占有较大的比重，而且处于不断购买、耗用和销售之中，因而存货数量及其价值的确认（即存货计价问题）至关重要。并且采用不同的存货计价方法对企业财务状况的经营成果会产生不同的影响。而不少企业由于对这个问题认识不全面，理解不深刻，或受某一方面因素的影响，对企业存货计价方法做了不切合企业实际的选择，从而对企业的存货管理、财务状况和经营成果造成不利影响。在此，本文针对不同存货计价方法进行分析比较评价，以期达到帮助企业做出合理选择的目的。 需要指出的是，存货计价方法的选择，应符合税法的规定。《企业所得税暂行条例实施细则》规定，纳税人各项存货的发生和领用，其实际成本计价的计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、移动平均法等方法中任选一种。计价方法一经选用，不得随意改变，确实需要改变计价方法的，应当在下一年度开始前报主管税务机关备案。因此，企业应在每年度末搜集有关信息，力求准确判断材料价格走势，结合自身情况，选择合理的存货计价方法。

身处在这个以“全球化”、“国际化”、“信息化”为特征的知识经济时代，经济环境在不断发展变化。市场竞争，归根到底是产品的成本与质量之间的竞争。正确合理的核算企业的成本仅仅是会计人员的责任，更是对企业长期发展起着决策和监督的作用。

参考文献：

[1]吕宏新《成本会计的发展趋势及对策》、《科技情报开发与经济》2006 

年第16卷第13期。

[2]欧阳清《成本会计学》大连：东北财经大学出版社，1999年。

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