浅谈会计要素的确认

目录

会计要素确认的意义 

会计要素确认的概念 

会计要素确认的意义 

会计要素确认总的标准与分类

会计要素确认的四标准

会计要素确认的类别

就资产要素确认的具体说明

1. 如何对资产要素初次确认、后续确认、终止确认

2. 举例说明

参考文献

摘 要

会计要素是会计基本理论研究的基石，更是会计准则建设的核心。会计要素的划分结果，直接影响会计目标的实现和会计方法的建立与运用。各国会计所处的具体环境不同，制定准则时考虑也各有侧重，本文主要围绕会计要素的确认为中心论题，通过分析资产会计要素的确认标准和应用，对会计要素的确认更清楚的认识。

 关键词：会计要素、确认、标准、类别

会计要素确认的意义

会计要素确认的概念

早在20世纪初会计确认就已经成为会计理论和实务界研究实的一个基本问题。会计确认在会计中扮演者重要的角色，它在会计研究中应当占有重要的地位。

会计确认有狭义和广义理解之分。狭义的会计确认只包括是否与何时应当记录和报告的问题。广义的会计确认包括了会计记录、计量和在财务报告上的报告这三个过程。美国财务会计准则委员会在第5号《财务会计概念公告》中把确认定义为“是将某一项目，作为一项资产、负债、营业收入、费用等正式记入或列入某一主体的财务报表的过程。它包括同时用文字和数字表达某一项，其金额包括在财务报表的合计数中。对于一项资产或负债，确认不仅要记录该项目的取得或发生，而且要记录随后的变动，包括导致该项目从财务报表上予以剔除的变动”。

会计要素是对会计对象进行的基本分类，是会计核算对象的具体化，是对资金运动第二层次的划分。这些基本分类在会计上都有特定的含义和特征，为会计分类核算提供了基础，也为财务会计报表构筑了基本构架，因而会计要素也可称为会计报表要素。会计工作就是围绕着会计要素的确认、计量、记录和报告展开的。依据《企业会计准则》，企业的会计对象共划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大会计要素。其中，资产、负债和所有者权益三项会计要素，是资金运动的静态表现，反映企业的财务状况，是资产负债表的基本要素；收入、费用和利润三项会计要素，是资金运动的动态表现，反映企业的经营成果，是利润表的基本要素。

会计要素确认是依据一定标准确认某经济业务事项，应记入会计账簿，并列入会计报告的过程。

2、会计要素确认的意义

会计确认贯穿了整个会计工作的始终。会计要反映经济活动，需要从企业收集大量的经济活动所产生的数据。而这些经济数据并非全部属于会计信息系统处理对象的范围。会计处理的对象是能引起会计要素变化的各项经济业务。因此，企业各项经济业务所产生的数据是否应当在会计凭证、账簿中加以记录，以及怎样把账簿中的信息和其他数据转化为财务报告，都必须经过会计确认进行辨别和认定。由会计人员编制并经过外部审计人员鉴定后的报表上的项目都需要经过会计的确认，对于公司自愿披露的信息如管理当局的盈利预测和声明等则不要通过会计确认。因此会计确认界定了会计记录的范围并决定了财务报表的内容，在会计信息系统中占有重要地位。

会计是以货币为主要计量单位，运用一系列专门方法，核算和监督一个单位经济活动的一种经济管理工作。会计核算和监督的内容就是会计对象。会计要素是对会计对象进行的基本分类，是会计核算对象的具体化，是对基金运动第二层次的划分，是用于反映会计主体财务状况和经营成果的基本单位，是会计基本理论研究的基石，更是会计准则建设的核心。会计要素定义是否科学合理，直接影响着会计实践质量的高低。合理划分会计要素，有利于清晰地反映产权关系和其他经济关系。因此，会计要素的界定和分类可以使财务会计系统更加科学严密，并可为使用者提供更加有用的信息。

会计要素确认总的标准与分类

1、会计要素确认的四标准

会计是一个信息系统对信息进行加工、储存并向外输送报表使用者有用的信息。会计核算的内容是企业各项经济交易和经济事项，所以会计核算本质上是对各项经济交易和经济事项计量、确认、记录和报告的过程。在会计核算过程中，会计确认决定了各项经济交易和经济事项“是否”、“何时”、“怎样”进入会计核算系统；决定了一定时期内企业经济交易和经济事项进入会计核算的范围。所以会计核算系统的关键问题是会计确认问题。

我国企业会计准则只在某些具有特殊重要意义且经济交易和经济事项本身具有复杂性时，才规定了会计确认的标准。这是针对某些经济交易和经济事项而言的，在整个经济交易和经济事项中，具有特殊性。

美国财务会计概念公告对会计要素确认标准的描述中既研究了收入、费用、利得、损失及资产与负债的变化如何确认，又提出了基本确认标准。即在美国的财务会计概念公告中确认标准的描述，两者构成了完整的会计要素确认标准体系。其基本确认标准的内容如下：

1、定义性。指一项经济交易和经济事项以一项会计要素进入会计核算系统必须满足该项要素的定义。在某项程度上，会计要素的定义是进行会计要素核算的第一步，它决定了企业经济交易和经济事项进入会计核算系统的范围和类别，对会计要素的定义直接决定了会计信息的输出结果。

2.可计量性。指被确认的项目要有充分可靠的、能计量的属性。此项基本确认标准来自于会计的基本假设，因为从整个会计理论体系看，会计的基本假设是对会计学科本身所处环境的一种客观性归纳和总结，在会计假设理论中以货币为计量单位影响了确认额全过程，所以，其作为基本确认标准得以保留。另外，从经济活动现实看，货币是商品交换过程中的唯一等价物，用货币对企业各项经济交易和经济事项的结果进行计量不仅是可行的，也是必然的。

3、相关性。指反映在财务报表上的信息对使用者的决策具有提供一种“差别”的能力。这也是会计信息提供的目标，即“决策有用性”。

4、可靠性。指反映在财务报表中的信息是如实反映的、可验证的、不偏不倚的。

从以上四项基本确认标准可以看出，相关性和可靠性主要针对财务报表层次，定义性和可计量性是会计日常核算的要求的体现，可以说四项标准对四步确认过程都哟描述。另外，单从可计量性看，也对会计核算的其他三个过程有所覆盖。

对我国企业会计准则内容的几点思考

1、鉴于基本确认标准的重要性，有必要在我国《企业会计准则--基本准则》中补充对基本确认标准的描述，一方面，完善基本确认标准体系，并对会计实践和会计创新发挥指导作用；另一方面，更好地适应日益复杂的经济交易和经济事项对会计核算体系的要求。基本确认标准体系会随着会计实务的发展而不断发展，会计要素确认标准的理论研究和会计准则的规范作用必须及时适应，不断创新。

2、我国《企业会计准则—基本准则》中虽有会计六要素的定义，但在理论层面上缺少会计要素确认所需的具体确认标准体系，除在《企业会计准则—收入》中有对收入要素的具体确认标准外，其他五个会计要素的具体确认标准均处于缺位状态。因此，应该在《企业会计准则—基本准则》中加入对会计要素的具体确认标准，使之成为会计要素确认体系中的有机组成部分。

3、作为一个确认体系，基本确认标准和具体确认标准不应有重叠之处，所以要考虑两者之间的协调。如在我国《企业会计准则—基本准则》中对资产的定义是：资产是企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利。在基本确认标准中有定义性和可计量性，如果从满足定义性的角度看，对资产要素的定义就已经满足了可计量性，这就造成了两个确认标准之间的重叠。

2、会计要素确认的类别

会计确认指企业的会计信息系统对于企业发生的经济业务是否对某一会计期间的会计要素增减变化产生影响进行辨认与确定，以确定该经济业务的数据是否作为会计信息进行正式记录并计入会计报表的过程。而会计要素确认是会计确认的基础。

会计要素确认从理论上分析： 

1.基本确认标准是针对会计要素确认的原则性和框架性制定的。一个完整的基本确认标准体系应符合以下几点要求：⑴ 经济交易和经济事项在整个会计核算系统中以某个要素的形式得以确认。这分为两个步骤：第一步称为“初始确认”，指在会计核算中，满足确认标准的经济交易和经济事项以某项会计要素得以反映，从而体现在整个会计核算系统中；第二步称为“后续确认”，也称报表确认，指在整个财务报表报出之时，也就是在会计核算系统的最后。经济交易和经济事项以会计要素的形式得以反映。所以，我们在建立基本确认标准体系时，就要考虑确认过程本身所需要的两个步骤，并能在整个确认标准体系中体现这两个步骤，否则就是不完整的。⑵“终止确认”， 在会计核算系统中，“确认”是关键，直接决定计量、记录、报告的结果。所以在建立基本确认标准是也应该考虑其他三个过程的要求和特点，如“计量”过程在现阶段是以货币为计量手段、以历史成本为计量属性，但是不排除将来会以历史成本和现行成本等多种计量属性并存。所以，在建立基本确认标准时就应该考虑“计量”过程目前的要求和特点，也要考虑将来可能的发展趋势。即基本确认标准体系要努力突破现有会计技术制约，有一定的开放性和兼容性。

2. 具体确认标准与基本确认标准的关系。会计要素系统本身由六个会计要素构成，针对每个会计要素，我们都可以提出不同的具体确认标准，以对各个会计要素有指导作用，我们称为具体确认标准。由于经济活动变得越来越复杂，具体确认标准难以将复杂多变的经济交易和经济事项全部包括进来，就会造成确认标准缺位和会计准则的空白，所以需要建立前瞻性强、覆盖面宽的基本确认标准。作为所有会计要素确认的基本标准，其本身具有一般性和可预见性，在会计实践中具有非常高的指导作用。也就是说，在确认标准这个体系中，既需要针对具体会计要素的具体确认标准，也需要针对所有会计要素并具有指导性的基本确认标准。

就资产要素确认的具体说明

1、 如何对资产要素初次确认、后续确认、终止确认

资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。

资产的确认是将某一项目作为一项资产正式地记录或列入某一个体的财务报表的过程。将一项资源确认为资产：①初次确认，必须符合资产的定义，资产应为企业拥有或者控制的资源 ；资产预期会给企业带来经济利益 ；资产由企业过去的交易或者事项形成的。

②后续确认，与该资源有关的经济利益很可能流入企业，从资产的定义来看，能否带来经济利益是资产的一个本质特征，但在现实生活中，由于经济环境瞬息万变，与资源有关的经济利益能否流入企业或者能够流入多少实际上带有不确定性。因此，资产的确认还应与经济利益流入的不确定性程度的判断结合起来。如果根据编制财务报表时所取得的证据，与资源有关的经济利益很可能流入企业，那么就应当将其作为资产予以确认；反之，不能确认为资产。③终止确认， 该资产的成本或者价值能够可靠地计量 财务会计系统是一个确认、计量和报告的系统，其中，可计量性是所有会计要素确认的重要前提，资产的确认也是如此。只有当有关资源的成本或者价值能够可靠计量时，资产才能予以确认。在实务中，企业取得的许多资产都是发生了实际成本的，例如企业购买或者生产的存货，企业购置的厂房或者设备的等，对于这些资产，只要实际发生的购买成本或者生产成本能够靠计量，就视为符合了资产确认的可靠计量条件。在某些情况下，企业取得的资产没有发生实际成本或者发生的实际成本很小，但是如果其公允价值能够可靠计量的话，也被认为符合了资产可计量性的确认条件。

2、 举例说明

⑴、案例“银杏树能列为固定资产吗”

案例背景：某企业是机械制造业企业，购买了4棵银杏树，共计130万元。企业将该4棵银杏树列为固定资产，按10年计提折旧。

案例分析：这一问题是资产确认问题，这一案例中对4棵银杏树是否能确认为固定资产存在不同看法的双方对4棵银杏树符合固定资产确认条件中的两个条件是不存在较大争议的，即具有实物形态，使用年限超过一年（对“使用”的理解也存在不同看法，在这里暂不讨论）；对是否符合为生产商品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的这一条件则存在较大争议。

固定资产确认的经济意义而言，企业拥有固定资产目的是取得劳动手段，为企业产品生产、劳务作业提供工具，银杏树等资产（非会计意义上的资产）是否属于劳动工具需要分析其在企业产品生产过程中所发挥的作用。目前会计准则及其他相关文件中都未从会计核算方面对“生产”给出相关的定义，所以要分析银杏树是都在生产过程中需要确定“生产”的含义。国家税务局在“关于《外商投资企业和外国企业所得税实施细则》第七十二条有关项目解释的通知”（国家税务局总局【1994】财税字第051号）中规定：“凡未改变原商品的形态、性能、成分的、均属于从事商品销售业务，不应确定其为生产性外商投资企业”国家税务总局的这一规定是从税务征管的角度来看待“生产”的实质性要素的，其角度虽与会计准则不同，但是并不妨碍将其作为本案例中作为分析的基础。从前述规定可以看出，在机械制造业中，银杏树显然是不可能在机械产品的形态、性能的形成过程中发挥作用的。

从持有固定资产为“经营管理”所需的角度分析，我们同样遇到了会计准则及相关文件中未有对“经营管理”给出相关定义的困难。按照管理科学中对管理的一般含义，经营管理是一种活动过程，包含决策、计划、组织与实施、协调等功能。企业持有固定资产为“经营管理”所需，则应当在经营管理过程中的一个或数个功能中体现其实际作用，否则对经营管理过程不是必须的，不能作为固定资产确认。显然，上述银杏树是不可能在企业经营管理功能中发挥作用的。

从以上对“生产商品、提供劳务、经营管理所需”的分析过程中可以看出，判断某项资产（非会计意义）是否应当作为“固定资产”（会计意义）予以确认时，应当分析其在企业业务活动中是否直接形成业务成果或在业务成果形成过程中发挥了必要的作用或功能，而不是看价值是否足够高、存在时间是否长等外在因素。

因此，对本案例中银杏树的分析，银杏树不能确认为资产，应当确认为一项当期费用。

如果一般企业购买此类物品目的在于获取未来增值收益，应当确认为资产。

⑵、某公司由吴会计具体负责固定资产核算业务。该公司按照《企业会计制度》进行会计处理，2001年12月20日，该公司购置一项固定资产，原值1300万元，确定的折旧年限为8年，预计净残值为65万元(假定以后也不会发生变化)，采用年限平均法计提折旧。吴会计对该项资产进行模拟核算，假定2005年12月31日，该设备已经发生减值，预计可收回金额为280.8万元，应计提固定资产减值准备401.7万元。假定2007年12月31日，原影响固定资产计提减值准备的因素消失，预计可收回金额560万元。吴会计计算的应转回的固定资产减值损失200.85万元。但其同事李会计认为有误，李会计认为，既然导致固定资产减值的因素已经消失，原计提的减值准备应予以冲回，按照现行会计制度的规定，转回的固定资产减值损失不得超过原已计提数。

评析：吴会计的计算没错，而是李会计错了。李会计错在对固定资产三个重要概念----账面价值、账面余额和账面净值，以及对已计提减值准备的固定资产如何计算折旧的理解上。按现行会计制度及《企业会计准则----固定资产》的规定，固定资产的减值是指固定资产的可收回低于其账面价值的差额。而账面价值是指某科目的账面余额减去相关备抵项目金额之后的净额;账面余额是指某科目的账面实际余额，不扣除作为该科目备抵的项目（如累计折旧、相关资产的减值准备等）；账面净值是指固定资产原值减去累计折旧后的差额。而且《企业会计准则----固定资产》规定，已计提减值准备的固定资产，应当按照该固定资产的账面价值（不是账面余额）以及尚可使用寿命重新计算确定率和折旧额，但是因固定资产减值准备而调整固定资产折旧额时，对此前已计提的累计折旧不作调整。

因此，当以前计提固定资产减值准备的各种因素发生变化，使得固定资产的可收回金额大于其账面价值时，以前期间已计提的减值损失应当转回，其转回金额不得超过原已计提的固定资产减值准备。计算如下：应转回的固定资产减值损失金额=不考虑固定资产减值情况下的累计折旧-考虑固定资产减值情况下的累计折旧=（1300-65）/8*6-{（1300-65）/8*4+（280.8-65）/4*2}=926.25-725.4=200.58万元

或者=不考虑固定资产减值情况下的固定资产净值-考虑固定资产减值情况下的固定资产减值=（1300-926.25）-（1300-725.4）=-200.85万元。

参考文献

中国会计学会编写组编 会计基础； 经济科学出版社，2009.11

财政部会计资格评价中心 初级会计实务； 中国财政经济出版社，2010.10

于晓雷 徐兴恩 新企业会计准则实务指南与讲解 机械工业出版社， 200607

沈俊 中外会计要素体系比较研究 科技创业月刊，200607

葛家湗 林志军 现代西方财务会计理论 厦门大学出版社 1990

 6、 国家税务局 《外商投资企业和外国企业所得税实施细则》 国家税务局总局 1994