论农村信用社--电子化条件下会计风险的特征与防范

一、电子化条件下传统会计核算模式面临的挑战……………………………4

(一)、电子化条件下，传统信用社会计的“双线核算、总分核对”理念受到严重冲击…………………………………………………………………………4

(二)、电子化条件下，传统信用社会计核算过程所蕴含的监督控制功能出现弱化………………………………………………………………………………5

(三)、电子化条件下，传统信用社会计管理模式和管理手段的有效性削………………………………………………………………………………5

二、 电子化下信用社会计风险的特征 …………………………………………6

（一）、信用社会计风险由显性风险转变为隐性风险……………………6

（二）信用社会计人员道德风险凸现………………………………………6

（三）、信用社会计风险的信息不对称性…………………………………7

（四）、电子化条件下信用社会计风险形式多元化………………………7

三、电子化时代信用社会计风险的防范…………………………………………7

（一）、加强对电子化条件下信用社会计管理工作的研究，探索适宜有效的会计控制措施 ……………………………………………………….……………7

（二）、及时根据电子化实践修订和完善会计制度，构筑严密的会计风险管理框架………………………………………………………………………………8

（三）、推行计算机系统风险审计，通过应用先进技术措施提升会计监督有效性…………………………………………………………………………………9

内 容 摘 要

在信用社业务实现电子化处理时代，传统信用社会计核算模式的理念、管理手段、监督机制都面临着根本性的冲击，与此同时信用社会计风险也呈现出隐蔽化、多元化、信息不对称与道德风险突出等新特点。本文章分析了电子化条件下信用社会计风险的特征与变化，并探讨了可行的防范措施。

关键词：电子化 信用社会计 道德风险 会计控制

论农村信用社--电子化条件下会计风险的特征与防范

银行业是国民经济各个行业中计算机应用和信息化程度最高的，信用社业务处理先后经历了模拟手工操作的电算会计、替代手工的会计电算化、超越手工的会计信息化三个主要阶段。在计算机应用方面，也从早期的单机处理发展到区域集中多主机处理，再到数据集中下的大机综合系统三种不同的实现模式。信用社不但在业务处理上越来越依赖计算机，而且信用社的经营、管理、决策、分析、风险控制等诸多方面也与计算机密不可分。与此相适应，信用社业务的会计核算和会计管理也全面进入电子化时代。

人们对电子化时代下的会计核算和会计管理的规律还处于学习和摸索的阶段，部分人头脑里对电子化时代会计处理理解为计算机仅仅简单替代手工，从而对电子化对传统会计的理念及管理模式带来的挑战与会计风险的新特点尚未形成明确一致的共识。本文将探讨电子化对信用社会计核算的影响和会计风险的新特点，分析信用社会计风险防范措施，以期抛砖引玉。

一、电子化条件下传统会计核算模式面临的挑战

目前，信用社都采用计算机处理业务，电子化手段已基本全面取代手工而占绝对主导地位。计算机在信用社会计领域的普及与应用不仅仅是核算方式和核算手段的简单替代，而且对传统的信用社会计理念、会计过程以及会计管理手段都提出了新的挑战。

 （一）电子化条件下，传统信用社会计的“双线核算、总分核对”理念受到严重冲击。

传统手工会计处理模式下，“双线核算、总分核对”作为基本原则，是贯穿整个信用社会计核算流程的一条主线，作为一种会计理念深入人心。在这个理念的指导下，信用社的账务组织划分为明细核算和综合核算双线控制的两个体系。明细核算（前台）的顺序是凭证—分户账—余额表；综合核算（后台）的顺序是凭证—科目日结单—总账。两个核算体系都是根据同一凭证，分别按分户和科目两条线核算，并坚持总分相互核对，体现相互制约。明细核算是综合核算的具体化，综合核算是明细核算的概括，两者相互平衡彼此制约，构成信用社会计核算完整的账务组织体系。

电子化处理模式下，会计核算的顺序是凭证—分户账—总账，将凭证要素输入计算机后，总账直接根据明细核算自动汇总生成，明细核算和综合核算为同一数据源，两者的数字总是相等的。在此种情况下，“双线”核算的路径蜕变为计算机输入“单线”，不同核算线路之间的“总分核对”蜕变为“总分汇总”，所以传统手工核算模式的“双线核算、总分核对”实际上已经名存实亡。

（二）电子化条件下，传统信用社会计核算过程所蕴含的监督控制功能出现弱化。

传统手工会计处理模式下，对外业务处理与业务核算交织在一起，在为客户服务的过程也是信用社会计核算的过程。一般信用社采取“双人临柜、钱账分管”模式，营业专柜分设记账员和复核员：记账员负责受理和审查凭证及编制记账凭证，登记账簿；复核员负责审核和复核记账员办理的业务和账务，同时要求“换人复核”。这样，通过双线核对和交叉复核，在进行会计核算的同时也发挥着对核算的监督和控制功能。

电子化时代，信用社办理业务通过计算机处理，大多采用柜员制，甚至有些信用社采取了“全柜员制”。柜员在接办业务的同时也兼办记账、复核、出纳等工作，信用社业务处理过程自始至终基本上是“一手清”。尽管计算机对重要的会计事项或重大的交易金额采取了授权方式加以控制，但授权业务仅仅在全部业务中占较小比例，对全部核算内容和整个核算过程缺乏实时有效的监控。同时，计算机采用一次录入的“单线”核算，它已失去一条线，因此也就失去了明细核算账表与综合核算账表通过两条线记账路经所实现的核对监督作用。

（三）电子化条件下，传统信用社会计管理模式和管理手段的有效性削弱。

传统手工会计处理模式下，会计人员既是信用社业务经办主体也是会计核算行为主体，会计事项的处理和会计要素的记载同步，会计核算和会计管理是一体化的，要求会计人员熟练掌握会计知识和核算技能。双线核算、交叉核对既是会计核算的特点，也是会计管理的重要手段。在手工模式下，会计管理主要侧重于对会计核算方法、会计核算结果、会计核算人员的监督和制约，采取的措施通常有二次核算、事中审核凭证、审查账簿、科目与分户的勾稽核对。

电子化时代，信用社业务经办主体和会计核算主体相对分离，临柜人员的角色也由会计人员渐变为客户服务人员和计算机操作员，除了信息录入和交易菜单选择由柜员操作外账务记载及后续会计核算基本上全部由计算机完成。信用社前台经办人员只要会操作计算机即可办理业务，不需要掌握很多的会计知识和核算技能。在会计管理模式上，业务办理、会计核算和会计管理出现三分离，特别是数据大集中后，会计核算由集中在总行的计算机系统统一办理，而会计管理职能仍由各分支机构承担。这样，传统信用社会计管理的手段有效性大打折扣，比如二次核算的监督范围、审查凭证和账簿的时效性、会计人员管理的针对性都不同程度地受到冲击。

二、电子化下信用社会计风险的特征

电子化时代，计算机代替了手工操作，信用社业务处理的速度、效率、质量都有了根本的提高，这是毋庸置疑。但是很多人认为信用社会计的电子化仅仅是简单地对原有手工操作的模拟和取代，而忽视了对电子化下信用社会计监督和约束控制问题的思考。伴随业务处理的电子化，信用社会计风险也出现新的特点，尤其值得关注：

（一）、信用社会计风险由显性风险转变为隐性风险。

传统手工操作模式下，信用社会计风险主要体现为会计操作差错，如使用错科目、金额不符、漏记或少记、串账户等，这些风险都是显性的，总是会在凭证或账簿或报表上显现，查找起来也相对容易简便。但在电子化处理模式下，操作人员直接输入到计算机，计算机本身对业务处理按照事先编写的程序进行，其中一个环节出现差错需要整个业务处理完毕后才能在结果中体现，一个差错甚至会导致一连串的差错。经办人员甚至管理人员更关心处理结果，对其处理原理和处理过程可能并不了解，出现差错不容易发现。此外，计算机程序本身可能存在缺陷或安全漏洞，只有在特定时候才能暴露，这样即使发现差错也很难查明原因。因而，在电子化环境下信用社会计风险表现的更为复杂隐蔽。

（二）、信用社会计人员道德风险凸现。

传统信用社会计核算模式下，依据同一会计原始凭证进行综合和明细双线核算实际上发挥着会计人员相互监督相互制约的作用。而电子化下柜员直接面对计算机，缺乏相应的监控机制，即使有些信用社采用了会计事后监督系统，但通常发现问题已经是次日或相隔数日。在缺乏有效的监督手段条件下，会计人员的职业道德和行为操守成为约束会计行为的第一手段。剖析近几年信用社会计大案要案，背后都与会计人员的道德风险有密不可分的联系。

（三）、信用社会计风险的信息不对称性。

电子化时代，会计核算和会计管理出现相对分离的趋势，从而会计核算过程和会计核算结果反映也呈现分离的态势。一方面，会计核算所附带的信息逐级过虑，会计管理层与会计核算层所掌握的信息出现不对称，电子化下丰富多样会计信息经过计算机系统模式化的处理后最后仅体现为资产负债损益的变动。另一方面，一些会计管理人员的管理理念和管理经验仍是基于手工操作模式的体验，对电子化时代会计核算经验相对缺乏。特别对于信用社业务核算系统，柜员所掌握的信息相对于管理人员占优，柜员可以轻易利用计算机系统的缺陷舞弊。总之，会计管理与会计核算的信息不对称使信用社会计潜在的风险隐患加大。

（四）、电子化条件下信用社会计风险形式多元化。

传统手工操作模式下，会计风险主要体现为会计操作层面的差错风险，风险事项和风险点相对集中。而在电子化时代，信用社会计工作面临的风险线拉长，会计风险的表现形式也是各式各样：既有会计事项的差错，也有业务系统固有缺陷，运行故障以及黑客入侵与网络安全等伴随电子化而来的技术风险，还有会计制度的疏漏和管理手段的低效所隐含的潜伏风险。

三、电子化时代信用社会计风险的防范

信用社会计电子化是信息技术和信用社会计实践相结合的产物，是会计工作发展的方向。电子化信用社系统的应用，对传统信用社会计的运作模式和管理体制带来根本性的变革，使信用社会计风险出现新特点，也对信用社会计风险防范工作提出了新挑战。我们只有重视防范风险，才能避免风险。因此，信用社会计电子化越发展，越应重视风险的防范与控制。从加强管理、健全制度、采取有效防范技术等多方面加强会计风险的防范与控制，构筑信用社会计安全运行的长效机制，成为电子化时代信用社会计管理的首要课题。

（一）加强对电子化条件下信用社会计管理工作的研究，探索适宜有效的会计控制措施。

电子化时代，信用社会计工作面临的新问题层出不穷。信用社会计管理者应及时跟进电子化发展，研究思考电子化带来的挑战，做到未雨绸缪。如果墨守传统手工操作模式下的成规，不但面对新问题束手无策，也会贻误化解风险的最佳时机。电子化的风险呈现多样性，除了业务操作风险外，更多表现为计算机风险，如因电子计算机使用人技术水平提高而利用软件设计、开发者技术方面的局限、漏洞等作案，破译电算化系统本身的防卫功能，在账户系统中盗用他人账户资金，在自动提款机上盗取他人资金等等。纵观国内信用社，很多机构只看到电子化带来工作效率的提高而对电子化带来的风险认识不足，往往等到出现案子付出惨痛的代价才返过头来重视，教训是深刻的。

控制和防范信用社会计电子化风险需要通过一定的控制措施来实现。比如针对存在一定风险的特殊业务如冲账、销户、挂失等，可通过交易授权来加以控制。对于容易出现差错的业务如境外转账、票据交换等，可采用二次录入或复核方式降低风险。经办人员办理业务后不能直接提交系统处理，只有经过复核人员的核对相符，并经确认后才能记载到会计系统。信用社应对电子化下的业务操作进行全面的梳理，结合曾经暴露的问题和模拟风险场景来查找业务处理流程中的薄弱环节和风险点，研究建立动态、全程、全面的过程控制和监测措施，就可以将一大部分风险剔除。

（二）及时根据电子化实践修订和完善会计制度，构筑严密的会计风险管理框架。

尽管在电子化时代计算机系统基本上完全取代了手工操作，业务处理的自动化程度得到明显改善，但很多会计管理制度和操作规程仍是基于手工操作模式，并不能涵盖电子化核算的所有情况，制度涵盖的内容和具体业务操作实践严重偏离，操作中制度空位和失效并存成为普遍现象，这样制度的约束力无从谈起。如电子介质的会计档案的管理，计算机记账模式下红字冲账的适用性，数据集中后的跨行冲账，汇率实行一日多价后外汇平盘办法，网上信用社业务和电子支付的会计核算办法等，都是信用社会计实践中亟待填补的空白。计算机处理模式后使原来的手工操作复杂繁琐的事项变得非常简单，但是如果按照手工模式下的制度让计算机模拟手工，不但限制了计算机系统优势的发挥，反而使简单的计算机处理变得复杂，比如国内信用社结计息有关原规定中本外币不统一、存贷款不统一、公司个人业务不统一、定期活期不统一、利率调整前后处理不统一的状况表现的尤其典型。

没有规矩不成方圆，但是失去实效的规矩同样形同虚设，会计制度应该与电子化发展紧密结合，保持与时俱进而不是一劳永逸。首先要根据信用社业务实践和管理需要定期对过去颁布的制度规定进行适用性修订和有效性维护，每年应至少开展一次，以符合电子化时代业务发展的要求。如国内各商业信用社正在实行的会计基本制度大都是2006年前制定的，大部分内容是手工操作模式下的会计处理惯例的总结，其中一些规定明显陈旧。其次，信用社应结合电子化时代会计核算模式和会计业务处理流程的变化制定新的会计管理制度规范。如网上信用社和电子支付、电子印章和电子签名、电子档案、电子对账、计算机硬(软)件和数据管理、计算机柜员等缺乏相应的管理办法。通过修订和完善各项会计管理制度，使业务处于制度的约束监督下，可有效树立管理者和操作者的风险防范观念，防患于未然。

（三）推行计算机系统风险审计，通过应用先进技术措施提升会计监督有效性。

在手工操作的传统会计处理模式下，信用社业务的办理、核算、报表整个过程处于相互监督之下，核算的过程和核算的结果是由人控制的，通过复核账簿和原始记录基本就查找出大部分操作差错。而电子化条件下，业务处理由计算机完成，核算质量的好坏由程序开发人员和程序使用人员共同决定。如果计算机程序有疏漏，即使前台柜员按照规范流程输入信息，但处理的后果必然出问题；即使程序做的十全十美，如果操作人员处理业务时使用了不恰当的程序，如贷款还款业务却时用了贷款结清处理程序，同样也会出问题甚至造成严重的后果。在电子化条件下，人们对信用社业务系统本身隐藏的风险重视不够，在对系统测试验收时往往注重业务功能的验证，却忽视了对系统程序隐藏风险的评估和审计，特别是一个程序如果被不恰当地使用会造成什么后果准备不足。在新系统上线投产之前，必须经过稽核审计部门的评估验收是国外信用社通常的做法。

在传统会计处理模式下，会计监督依赖复核人员的经验判断和职业敏感性。在电子化下的会计监督，既要监督人也要监督计算机，依赖传统人工手段难以发挥有效的作用，需要探索用技术的措施来加强监督的力度。有些信用社开发了事后监督系统，将柜台传票扫描识别后与后台交易流水核对； 还有些信用社采用了电子图像采集核对企业预留印鉴以及采用支付密码、支付网关、第三方证书等技术措施，这些都是有益的尝试。

（四）强化会计人员操守道德和风险意识教育，健全配套激励约束机制。

　  电子化条件下，会计核算与会计监督在核算过程和时间协同上出现相对分离，而有效会计控制的滞后使信用社会计相对于传统手工模式会计运行的固有风险加大。会计人员尤其是前台经办柜员处于风险防范的第一线，这样对会计人员自身素质提出了更高的要求。从操作上看，要求业务人员必须经过一定的岗位培训才能胜任交付的工作，上机时必须严格依照系统操作规程进行操作。从思想上看，要求业务人员必须有高度自觉的风险防范意识和严谨敬业的职业操守。近几年由于竞争的加剧，基层信用社机构往往热衷于追求存款规模而淡化了内部管理，忽视了对员工的风险警示和职业道德教育。大部分柜员刚刚参加工作，一些网点为节约成本大量雇用临时人员，面对外面精彩世界的诱惑难免产生急功近利的思想，甚至会铤而走险。另一方面，会计人员辛苦工作的付出与分配激励机制上收益存在不对称，长期以往也会使部分人员有想法致使对风险防范疏漏，冒风险的收益与成本代价之间的巨大反差反会刺激有意为之。在现实中对柜员缺乏清晰的职业生涯设计，对会计工作缺乏有效评价，“不出事”这样的最低要求竟然成为评价会计工作的标准甚至成为部分会计管理人员的行为准则，如果缺乏配套的激励约束机制，信用社会计风险防范始终不容乐观。只有让相关人员在内心真正体会到“不值得冒风险”，信用社会计运行才始能长治久安。

参 考 文 献

1、邓君红《试论我国银行机构会计工作中存在的问题与对策》选自《上海会计》2008年第三期

2、宋箐《防范商业银行会计风险》选自《金融时报》2008年第4期

3、黄小阳《商业银行会计风险及其防范商业研究》选自《上海会计》2008年第10期

4、王卫东， 《现代商业银行全面风险管理》，中国经济出版社，2009年版

5、李尚荣，信息技术条件下的商业信用社会计工作，《金融会计》，2009.1

6、程婵娟主编，《信用社会计学》，北京：科学出版社，2009。

7、《金融企业会计制度操作指南》，经济科学出版社，2009年3月第一版。

8、胡正衡，会计标准国际化与金融企业会计改革，《金融会计》，2009年第4期