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会计专业
论会计准则和税法规定的关系协调(二)
会计信息质量要求的“实质重于形式”,是指对交易与事项强调看经济业务实质内容,不看外在的法律形式。比如融资租入固定资产,法律形式上企业并没有取得所有权,但从实质上看,企业完全控制资产,拥有全部使用权,同自有固定资产没有本质区别;税法也坚持“实质重于形式”,会计主要是靠会计人员的职业判断来实施“实质重于形式”,这里的“实质”要靠会计人员理解、判断,与会计人员自身业务能力相关;而税法却是依法律规定来衡量“实质”,没有法律规定的,税务人员不能自行认定实质。
(二)会计准则与税法差异产生的原因
众所周知,会计记录是税款征纳的最主要依据,企业交纳的绝大多数税款都是根据会计账簿记录进行计算与缴纳的。所以,税法的制定尽量保持与会计法规一致,会计准则修订时也尽量保持与税法一致,以减少二者之间的差异,达到减少纳税调整。就当前的正在施行的会计准则与税法进行考察,会计与税法的差异存在主要有以下三点原因:
1、会计的目标与税法的立法宗旨不同,这是二者产生差异的最主要原因。会计的目标是提供会计信息使用者决策相关的会计信息,反映经营管理者的受托责任;而税法的立法宗旨是保证国家财政收入实现,促进经济持续发展。众所周知,会计的目标是为股东以及相关会计信息使用者服务的,它要提供经济决策需要的会计信息,要向股东报告受托责任完成情况。在“两权分离”的经济环境下,企业的管理者是受股东的委托,按照“契约责任”来经营管理企业的,他有责任或者义务定期向股东报告“契约责任”的履行情况,必须向股东提供决策需要的会计信息。
2、企业会计必须坚持“权责发生制”的基础,而税法不需要坚持这个基础。所谓“权责发生制”(Accyual Basis)就是以收款的权力和付款的责任是否发生为标准来确认收入与费用的基础,而不是以款项的实际收取与支付作为会计确认标准。即:凡应归属本会计期间的收入,不是以现金是否收到为标准来确认收入,而是看是否取得了收取款项的权力。
3、是企业会计准则作为法规的同时,又是一种文化形态,必须考虑国际交流,必须考虑经济全球化的需要。税法虽然也有国际交流问题,但税法的立法宗旨要求其把本国的国情放在首位,依据本国的经济发展水平和企业对税收承受能力以及国家财政收支状况来进行税收立法。与此同时,我国的税法改革也在进行,但其一直是考虑中国的基本国情,依据经济发展和国情来进行税制改革。
正因为有上述理由,税法与会计由此而产生差异,尽管人们努力减少二者差异,还是不能统一,纳税调整的内容跟随经济发展而日益增多。
(三)企业会计与税法差异的处理
正因为会计与税法存在差异,而企业的税款计算又是以会计记录为依据的,就要依据税法规定进行纳税调整。
为什么如此呢?常识告诉人们,在立法层次上,税法高于会计法规;再从重要性方面看,保证国家财政收入远比保证会计信息质量重要。所以,会计法规必须服从于税收法规。会计人员可以完全按照会计准则进行会计确认、计量、记录和报告,但在计算缴纳税款时,将会计记录进行纳税调整,依据税法规定计算交纳税金。
对于企业所得税,我国税法规定按月或者按季预缴(特殊的大型企业纳税金额较大的可以由主管税务机关决定预缴时间)年终汇算清缴。
年终企业在报送年度所得税纳税申报表时,需要针对会计与税法的差异项目进行纳税调整,调整过程是通过填报纳税申报表的附表《纳税调整项目明细表》明细项目反映。
对于产生会计与税法差异,而会计人员没有依据税法进行纳税调整的,税务机关检查、稽查时发现的,要依照税法规定进行处罚或者计算缴纳滞纳金。
随着经济不断发展,经济业务内容不断复杂;同时,会计与税收法规都在不断完善,企业会计与税法的差异会不断增多,企业会计纳税调整是经常性的工作,是会计人员的正常工作。
二、会计准则与税法的协调
(一)会计准则与税法协调必须遵循的原则
1、全面性原则。既要对现行的企业会计准则体系进行审视,又要对现行的税法体系进行审视,找出相互不适应的方面,并加以研究,以便协调,而不能一味地满足某一方的需要。
2、效益大于成本原则。要掌握好分离或统一的“度”,既不能因统一会简化会计核算工作、便于税收征管,而不考虑其负面影响;也不能因分离而导致企业会计核算更加灵活,税款计算及征管难度加大,企业在短期内应缴税款减少,进而影响税务机关完成税收任务,而忽视由此带来企业资金运转压力减轻,有利于企业稳定发展,从而有利于税源培植,有利于形成经济和税收同步增长的良性循环的事实。
3、现实性原则。要充分考虑我国的国情。当前正值企业改革的关键时期,在会计准则中(通过修改基本会计准则和制定具体会计准则)必须给予企业相当大的理财自主权;同时,也应考虑税收收入占GDP比重偏低的问题,加大税收征管力度,增强税法的“刚性”。
4、灵活性原则。会计准则是根据会计理论和会计惯例的要求来制定的,应更多地满足投资者和经营管理者的需要,满足加强财务会计核算的要求。
5、严肃性原则。无论是会计准则还是税法,在协调过程中,需要作出修改时,都必须十分慎重,要经过周密规划、调查和论证,待时机成熟时才能进行,以保证会计准则和税法的稳定性、严肃性和权威性。
(二)会计准则与税法协调的方法
1、税法应积极主动地与会计准则协调。当前亟待协调的内容包括:(1)《具体会计准则——所得税会计》(征求意见稿)对由于时间性差异而产生的递延所得税的确认、计量、记录与报告进行了规范,但《中华人民共和国企业所得税暂行条例》对此却未作明确规定,应作出相应调整。(2)会计准则对某些会计事项的处理规定了可供选择的多种方法,为防止企业利用会计政策实施操纵行为,应在《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则中作出补充规定,要求企业在发生重大会计政策变更时,必须报请主管税务机关同意或备案,否则予以惩罚。(3)现实经济生活中不确定因素日益突出,会计估计的不确定性和计算应纳税所得额所需的确定性之间存在较大的矛盾,需要作出税收规定加以协调。
2、会计准则也应积极主动地与税法协调。具体包括:(1)修改基本会计准则中与税法强求一致的有关内容。(2)尽量缩小会计方法的选择范围,规范会计收益与应税收益差异的调整方法,简化税款的计算。(3)消除由可能形成期末资产价值的支出因会计准则与税法上确认标准不同而产生的复杂差异。(4)对于众多的非公有制小型企业可以严格按税法的规定选择会计方法。
随着我国市场经济体制的确立和不断完善,会计准则与税法之间存在差异是客观必然的。会计准则与税法的差异进一步扩大,是我国会计准则体系和税法体系逐渐独立完善的体现。正确认识和协调两者之间的差异既有利于税收征管,又能保证会计信息质量,简化会计核算手续,提高会计和税收工作的效率。
参考文献
1、王茹:《浅谈会计与税法的差异与协调》,经济师,2006年12月
2、潘丽香:《新企业所得税法与新企业会计准则差异分析》,《合作经济与科技》, 2008年12月
3、聂顺江:《论会计准则与税法适当分离的必要性》,财会研究,2008年,第一版
4、郑卫:《浅谈具体会计准则实施对税收工作的影响》,财会通讯,2007年,第4期
5、吴康为:《财务会计与税务会计的差异及协调——基于新准则对所得税影响的分析田》,《经济研究导刊》,2008年,第八期
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