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会计专业
浅析公允价值计量模式运用的思考(二)
当交易各方处于非强迫或非清算的交易中,由市场价格机制所决定的公平的现行市场价格或者说现行成本都是公允价值,但是双方交易非自愿、交易金额不公平等情况的市场价格不是公允价值,同样对应的成本也不是公允价值;(3)公允价值不一定都是现行成本、现行市价,在个别别情况下,比如衍生工具,其性质是一种尚未履行或处于履行中的合约,不是已发生的交易,根据规定,所有金融工具均采用公允价值计量,即用现值技术计量未来现金流量的现值作为公允价值,此时,公允价值就不是现行成本、现行市价;(4)可变现净值与公允价值不一致,因为可变现净值是未折现的现金和现金等价物,公允价值计量基础是未来现金流量的现值,按可变现净值计量,未来收回的现金与现在收回的现金是等价的,这样的计量不会得到市场参与者的承认和接受,也就是可变现净值与公允价值计量基础不一致。
2、公允价值和历史成本。
历史成本计量属性是按过去交易和事项发生时的市场价格作为记录和报告的计量属性,即使现行市场价格变动,该记录仍保持不变。即在活跃的市场条件下,在公平的竞争中,历史成本是初始交易或事项的公允价值,是过去的公允价值,不是现在的公允价值。历史成本计量属性是一种静态的计量属性,公允价值计量属性是属于需要重新开始计量的属性,是现行价值计量,是一种动态计量属性。过去交易和事项发生时的公允价值相对于现在是历史成本。
3、公允价值与未来现金流量的现值。
根据任何一系列未来现金流量和折现率都可以计算出一种现值,现值计算,是一种计量方法,指运用现值技术估算某项资产的未来现金流量的现值作为资产的价值的问题,此时的未来现金流量的现值与公允价值都是现行价值。但对于某项资产所预期的不同未来现金和折现率,可以计算出不同的现值,按公允价值的定义,显然每一种未来现金的现值都不是公允价值;可以从三个方面来看公允价值与未来现金流量的现值的关系:
(1)某项资产的公允价值的确定基础是该项资产的未来现金流量的现值,即资产的未来现金流量是形成该资产的公允价值的重要因素。
(2)即使单个主体自身认为是对某项资产的未来现金流量现值的最优估计与该项资产的公允价值也不一定一致,这个现值必须是在非强迫或非清算的交易中得到市场的承认和接受,才可确定为公允价值。某个个体计量的现值尽管自认为是最优估计,但反映的只是个体计量对象的预期价值,市场对计量对象未来现金流量的一致估计形成公允价值计量,所以公允价值是比任何一个市场参与者的单个估计更公平的计量。
(3)在缺乏市场价格的条件下,为达到以公允价值计量的目的,在一定条件下,可以用未来现金流量的现值计量,近似地作为公允价值计量。
三、使用公允价值计量的原因
1、公允价值计量有利于企业的资本保全。
商品的价值不是一个定数,而是一个变数,它会随着商品的流通过程,不断地转化。企业在生产过程中会消耗生产能力或经营能力,同时为了进行再生产,又必须购回这些能力,只有这样简单再生产才得维护,扩大再生产才有基础。但企业超消费的生产能力如采用历史成本计量,则计量得出的金额,在物价上涨的经济环境中将购不回原来相应规模的生产能力。企业的生产只能在萎缩状态下进行。反过来,当企业耗费的生产能力如采用公允价值计量,此时,不管何时耗费生产能力,一律按现行市价或未来现金流量计量,则计量的金额即使在物价上涨的环境下,也可在现时情况下购回原来相应规模的生产能力,企业的实物资本得到维护,企业的生产在正常状态下进行。
2、公允价值计量符合配比要求。
会计配比原则一般有两层含义:收入与成本、费用要保持时间上的配比,即某一时间的收入必须与某一时间的成本、费用相配比;另一方面则要求进行配比的收入与成本,即收入与成本费用之间具有经济内容和必然的因果关系。但我认为仅把配比原则理解为这两方面的含义是不够的。它应有更广泛的理解。目前,收入和成本费用都采用货币计量,但在计量属性方面却不配比,收入是采用公允价值计量,成本费用却是按历史成本计价。从以上分析可以看出,为了使得会计核算符合配比原则,成本费用也应当使用公允价值计量。
3、能合理地反映企业的财务状况,从而提高财务信息的相关性。
使用公允价值可以为投资者、债权人等众多利益相关者提供更加有助于经营的信息。相关性是指企业提供的会计信息应当与财务会计相关使用者的经济决策需要相关,有肋于财务会计报告使用者对企业过去、现在或未来情况作出评价或预测。公允价值的使用对会计的相关性有很大的帮助。因此,按公允价值计量得出的信息能更好地为企业管理人员、债权人、投资者的经济管理活动服务。
4、推广公允价值计量是我国经济发展的需要。
随着我国市场经济日趋成熟,我国已经具备了运用公允价值的经济环境。我国市场经济体制已经初步确立,为公允价值的运用奠定了环境基础。公允价值首要条件就是要有一个公开、公平、有效的市场经济大环境;同时,我国的证券市场经过十几年的发展和完善,在提高资本运作透明度、清理违法行为、构建上市公司综合监督和检查等很多方面有了很大的进步。财政部也不断地加大了对会计会计信息质量和注册会计师审计质量的督查和检查;广大投资者对会计信息进行分析判断、有效鉴别能力也有所加强,证券市场的有效性逐步提高。这些方面为公允价值在我国经济发展中发挥应有的作用奠定了一定环境基础。
四、公允价值计量运用的主要方面
1、公允价值在金融工具确认和计量中的运用。
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