企业税收策划问题研究——企业所得税筹划(三)

    企业在选择折旧方法时应尽量使本期成本最大化。在税率稳定时，尽量使用符合税法要求允许使用双倍余额递减法、年数总和法折旧方法的固定资产，以使企业前期会计利润发生后移，使所得税缴纳延迟，从而节约财务利息。不同折旧方法的比较见表2。

    附：表2 不同折旧方法及筹划选择比较

    比较内容 平均年限法 工作量法 年数总和法 双倍余额递减法

    年折旧额 每年平均 随工作量平均 年数平均额*计提系数 每年不同，前期多与后期

    对企业利润的影响 无影响 无影响 折旧前期大于后期，利润前期少于后期 利润前期少于后期

    对所得税的影响 不存在时间差异 不存在时间差异 有时间现值 有时间现值

    税法是否允许 允许 允许 特许 特许

    适合节税情况 享受优惠 享受优惠 盈利 盈利

    4．利用存货计价方法开展税务筹划

    存货是确定构成主营业务成本核算的重要内容，对于产品成本、企业利润及所得税都有较大的影响。企业所得税法允许企业采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本，但不允许采用后进先出法。

    选择不同的存货发出计价方法，会导致不同的销货成本和期末存货成本，产生不同的企业利润，进而影响各期所得税额。企业应根据自身所处的不同纳税期以及盈亏的不同情况选择不同的存货计价方法，使得成本费用的抵税效应得到最充分的发挥。如，先进先出法适用于市场价格普遍处于下降趋势，可使期末存货价值较低，增加当期销货成本，减少当期应纳税所得额，延缓纳税时间。在企业普遍感到流动资金紧张时，延缓纳税无疑是从国家获取一笔无息贷款，有利于企业资金周转。在通货膨胀情况下，先进先出法会虚增利润，增加企业的税收负担，则不宜采用。

    5．利用收入确认时间的选择开展税务筹划

    收入是企业收益的体现，企业取得的收入主要包括销售收入和劳务收入。企业在销售方式上的选择不同对企业资金的流入和企业收益的实现有着不同的影响，不同的销售方式在税法上确认收入的时间也是不同的。通过销售方式的选择，控制收入确认的时间，合理归属所得年度，可在经营活动中获得延缓纳税的税收效益。

    企业所得税法规定的销售方式及收入实现时间的确认包括以下几种情况：

    一是直接收款销售方式，以收到货款或者取得索款凭证，并将提货单交给买方的当天为收入的确认时间。

    二是托收承付或者委托银行收款方式，以发出货物并办好托收手续的当天为确认收入时间。

    三是赊销或者分期收款销售方式，以合同约定的收款日期为企业收入的确认日期。

    四是预付货款销售或者分期预收货款销售方式，以是否交付货物为确认收入的时间。

    五是长期劳务或工程合同（受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等），按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

    可以看出，销售收入确认在于“是否交货”这个时点上，交货取得销售额或取得索取销售额凭证的，销售成立确认收入；否则收入未实现。因此，销售收入的筹划关键是对交货时点的把握和调整，每种销售结算方式都有其收入确认的标准条件，企业通过对收入确认条件的控制即可以控制收入确认的时间。特别要注意临近年终所发生的销售收入确认时点的筹划，若将12月收入调整到1月就是把收入确认时点延至次年，可获得延迟纳税的税收利益。

    6．利用费用扣除标准的选择开展税务筹划

    费用列支是应纳税所得额的递减因素。在税法允许的范围内，应尽可能地列支当期费用，减少应缴纳的所得税，合法递延纳税时间来获得税收利益。

    企业所得税法允许税前扣除的费用划分为三类：

    一是允许据实全额扣除的项目，包括合理的工资薪金支出，企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，向金融机构借款的利息支出等。

    二是有比例限制部分扣除的项目，包括公益性捐赠支出、业务招待费、广告业务宣传费、工会经费等三项基金等，企业要控制这些支出的规模和比例，使其保持在可扣除范围之内，否则，将增加企业的税收负担。

    三是允许加计扣除的项目，包括企业的研究开发费用和企业安置残疾人员所支付的工资等。企业可以考虑适当增加该类支出的金额，以充分发挥其抵税的作用，减轻企业税收负担。

    允许据实全部扣除的费用可以全部得到补偿，可使企业合理减少利润，企业应将这些费用列足用够。对于税法有比例限额的费用应尽量不要超过限额，限额以内的部分充分列支；超额的部分，税法不允许在税前扣除，要并入利润纳税。因此，要注意各项费用的节税点的控制，如税法规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。 假设企业2008年销售（营业）收入为A，2008年业务招待费为B，则2008年允许税前扣除的业务招待费满足B×60%≤A×5‰，只有在B×60%=A×5‰的情况下，即B=A×8.3‰，业务招待费在销售（营业）收入的8.3‰的临界点以内时，企业发生的业务招待费才能充分扣除。部分费用的节税点见附表3。

    附：表3 部分费用节税点一览表

    费用名称 依据 节税点 费用名称 依据 节税点

    工资薪金 实际数额 100% 招待费 销售收入 0.83%

    安置特殊人员就业工资 实际数额 200% 广告宣传费 销售收入 15%

    环保、生态恢复专项资金 实际数额 100% 工会经费 工资总额 2%

    利息支出 实际数额 同期银行贷款利率 职工教育费 工资总额 14%

    财产保险费 实际数额 100% 职工福利费 工资总额 2.50%

    公益性捐赠 利润总额 12% 研发经费 实际数额 150%

    （二）所得税纳税筹划方案的设计

    1．筹划企业基本情况与需求分析

    税收筹划的第一步，是了解纳税企业的基本情况和纳税企业的要求，不同企业的基本情况及要求有所不同，在实施税收筹划活动时，要了解的筹划企业的基本情况有：

    （1）企业组织形式。 对于不同的企业组织形式，其税务待遇不同，了解企业的组织形式可以根据组织形式的不同制定有针对性的税务规划和税收筹划方案。

    （2）财务情况。 企业税收筹划是要合法和合理地节减税收，只有全面、详细地了解企业的真实财务情况，才能制定合法和合理的企业节税方案。财务情况主要包括企业的财务报告和账簿记录资料。

    （3）投资意向。投资有时可享受税收优惠，不同规模的投资额有时又会有不同的税收优惠；投资额与企业规模（包括注册资本、销售收入、利润等）往往有很大的关系，不同规模企业的税收待遇和优惠政策有时也是不同的。

    （4）对风险的态度。 不同风格的企业领导对节税风险的态度是不同的，开拓型领导人往往愿意冒更大的风险节减最多的税，稳健型企业领导人则往往希望在最小风险的情况下节减税收。节税与风险并存，节税越多的方案往往也是风险越大的方案，两者的权衡取决于多种因素，包括纳税人对风险的态度这个因素。了解纳税人对风险的态度，可以制定更符合企业要求的税务筹划方案。

    2．筹划企业相关财税政策分析

     纳税企业在着手进行税收筹划之前，应该对企业相关的财税政策和法规进行梳理、整理和归类。全面了解与企业相关的行业、部门税收政策，理解和掌握国家税收政策及精神，争取税务机关的帮助与合作，这对于成功实施税收筹划尤为重要。如果有条件，最好建立企业税收信息资源库，以备使用。

    企业相关的财税政策和法规的获取，一般有以下渠道：

    （1）通过税务机关寄发的免费税收法规资料；

    （2）通过到税务机关索取免费税收法规资料；

    （3）通过图书馆查询政府机关有关出版物；

    （4）通过政府网站或专业网站查询政府机关的免费电子税收资料库；

    （5）通过订阅和购买政府机关发行的税收法规出版物；

    （6）通过订阅和购买中介机构出于营利目的税收汇编法规资料。

    3．筹划企业纳税评估与剖析

     在税收筹划之前，对筹划企业进行全面的纳税评估极为必要。纳税评估可以了解企业以下方面的涉税信息：

    （1）纳税内部控制制度；

    （2）涉税会计处理；

    （3）涉税理财计划；

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