公司治理结构与审计质量(三)

    公司治理结构是联系企业内部以及外部利害关系人的正式的和非正式关系的制度安排，以便使各利害关系人在权力、责任和利益上相互制衡，实现企业效率和公平的合理统一。公司治理结构包括外部治理机制和内部治理机制两个方面。外部治理机制是通过市场竞争形成的委托人之间和代理人之间激励约束机制。内部治理机制是通过企业内部决策和执行机制建立委托者和代理者之间的激励约束机制。外部治理机制和内部治理机制是公司治理结构中相互联系、相互依赖的两个方面，两者缺一不可。可见，有效的公司治理能够提高公司的运作效率，从而有助于公司实现其目标，这一点与内部审计职能类似。

    2．内部审计是公司治理结构趋于健全完善的保证

    内部审计作为一项监督与评价机制，自然也成为公司治理结构中不可或缺的组成部分。有效的内部审计是公司治理结构中形成权力制衡机制并促使其有效运行的重要手段 。内部审计即独立检查会计账目，监督财政、财务收支真实、合法、效益的行为。它产生于所有权与经营管理权相分离所形成的受托经济责任关系，代表所有者的利益对经营管理者受托经济责任履行情况进行监督。但其工作成果已为企业各方利益相关者所利用。它具有经济监督、经济鉴证、经济评价等基本职能。实践证明，在成功的公司治理过程中审计功不可没，失败的公司治理必定伴随着审计失败。所以，要改变公司治理机制的缺陷，完善公司治理，必须发挥内部审计的重要作用。

    （二）外部审计与公司治理结构的关系

    外部治理机制包括资本市场、产品市场和经理市场等外部力量的监督。资本市场起着沟通资金提供者和企业间的信息，在企业间配置资源的作用。资本市场上的决策者不直接监督经营者，因此要求公司向他们提供详细、可靠的财务数据，要求独立的注册会计师对这些财务数据进行审查验证，来规范会计信息的供给，保证会计信息的真实可靠。而资本市场发挥作用的前提是企业积极的披露保留的信息，市场又能将企业披露的信息及时地反映出来实现对企业的正确评价。产品市场对企业的监控是通过企业与供应商和顾客之间的“纵向竞争”来实现的。现代企业间既存在竞争又有相互协调。竞争性是产品市场发挥作用的前提。而社会化大生产又要求企业间相互协调合作，保持一种长期稳定的交易关系。在交易过程中，合作双方提出的条件常常会直接影响另一方企业的经营方针和管理方式的具体内容，因此双方都需要全面收集对方的经营状况信息，以决定合作的内容和方式。而这种所需要的经营状况信息很大一部分是来自于企业向外披露的会计信息。在有效的经理市场上，企业经理是一种特殊的人力资本，其价值取决球市场评价，市场评价的标准除了知识、经验以及诚信度之外，还有一个关键因素就是经理任期内的经营业绩。经营业绩又主要是通过企业反映财务状况、经营成果、现金流动状况的财务会计信息表现出来的。如果经营业绩良好，经理人员不仅可以获得优厚的回报，在经理市场上的价值也会大大上升，如果经理出现经营劣迹，其价值会一落千丈，最终会影响其职业生涯。

    由此可见，会计信息系统其本身就是公司治理结构的组成部分，会计信息更严重制约和影响着公司治理结构中其他制度安排效用的高低。会计信息系统提供的会计信息真实可靠是内、外部激励机制正常运行的前提条件，而有效的审计监督制度正是确保这一前提条件实现的关键。

    四、我国公司治理结构与审计质量现状

    从国内公司治理结构与监督体系方面看，我国市场经济体制决定了审计的重要地位。《中华人民共和国审计法》第二十九条规定：“国务院各部门和地方人民政府各部门、国有金融机构和企业事业组织，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度。各部门、国有的金融机构和企业事业组织的内部审计，应当接受审计机关的业务指导和监督。”多年来的实践证明，内部审计对加强政府机关、国有金融机构、国有企业、事业单位的内部控制，提高经济效益发挥了重要作用。有些单位内部审计工作开展得不够好，不是由于内部审计不重要，而是由于改革不到位，体制上还存在某些障碍，加之人们对内部审计的认识也有一个不断提高的过程。可以预见，我国市场经济越是发展，内部审计越是需要加强，这是一个不可逆转的趋势。

    我国内部审计自1983年出现以来，经过二十多年的发展，取得了令人瞩目的成绩。目前，我国内部审计已形成了以《中华人民共和国审计法》、《审计署关于内部审计工作的规定》（2003年3月）、中国内部审计协会发布的《内部审计基本准则》、《内部审计人员职业道德规范》和若干具体准则组成的内部审计法规体系，对确保内部审计人员依法行使职权，规范内部审计行为，提供了有力的法制保障。全国已拥有内审机构8万多个，从业人员30多万人。内部审计每年完成审计项目50万个左右，年查处违纪违规、损失浪费、提高效益所创造的价值近1000亿元人民币，为国民经济建设快速健康有序发展作出了重要贡献。但是，我们要清醒地看到，我国内部审计起步较晚，发展历程不同于西方，虽然取得了一定成绩，但随着我国改革的不断深入，经济社会的日益进步及企业组织的发展变化，现有的内部审计体制和防范日益暴露出不少缺陷和弊端。

    五、加强审计质量，完善公司治理结构

    （一）提高审计质量的几点建议

    从以上对独立审计供给的复杂性及需求的不足性分析可以看出，在平衡供需的这一过程中，审计质量至关重要。一方面，从供给来看，只有高质量的供给才能为市场长期需要，并能提高市场对此的需求。另一方面，随着经济的发展及市场的不断完善，对高质量的审计服务的需求也会越来越迫切。因此，努力提高审计质量，能更好的推动审计市场的良性发展。我国企业，特别是国有企业产权制度的改革与完善，以及证券市场的规范与发展，可以推动市场对审计有效需求的增长，将直接影响到对审计质量的实际要求。除此之外，为了提高审计质量，可以从以下几个方面来考虑。

    1．重视市场对审计质量的作用

    我国改革开放后最初对注册会计师服务的社会需求由政府的行政力量创造。同时，通过政府部门直接或间接创办会计师事务所创造供给，形成了主要依靠行政手段促进独立审计质量改进的惯性。因而，在独立审计市场中，首先需要解决的是观念的转变，应当从会计师事务所是提供专业服务的经济组织的认识出发，注重事务所的建设，避免因在独立审计质量问题上求成心切，出现政府过度干预而形成效率低下、事与愿违的结果。

    2．重视对审计人员的控制

    审计人员的行为会直接影响审计质量，审计人员舞弊不但使会计师事务所遭受处罚，同时也增加了社会各界对注册会计师的不信任，后果极为严重。所以，开展高质量的审计工作，离不开高素质的审计人员。人员的素质是质量的控制源头，决定执业质量。应从以下几个方面加强对审计人员的控制:

    (1)严格控制人员的选聘

    员工选聘应以年轻化、知识化、专业化和德才兼备为标准，选择热心审计事业、工作责任心强、业务技术精的人员为审计的中坚力量。根据注册会计师职业的特点，注册会计师所要求的“德”的内涵以诚信为第一，同时还应包括勤勉尽责、细致谨慎等诸多方面；对注册会计师的“才”的要求，注重的是人的综合智能，敏锐的洞察能力、周密的分析能力，以及综合的判断能力，是注册会计师智能素质的三个重要方面。

    (2)强化对审计人员的职业道德及相关审计责任，包括职业责任和法律责任的教育

    为使注册会计师切实担负起经济卫士的神圣职责，为社会提供高质量、可信赖的专业服务，在公众中树立良好的职业形象和职业信誉，就必须加强对注册会计师职业道德教育，强化注册会计师的道德意识，提高注册会计师的道德水准。

    (3)对审计人员的业务培训，加速知识更新，加强其专业胜任能力

    可以定期和不定期的组织内部培训或利用业余时间加强自学，也可以在审计业务执行过程中，采取以老带新、干学结合的互促形式。

    3．对审计过程的控制

    审计过程的控制是审计质量控制的中心环节，在这一过程中应注意以下几个环节：

    (1)强化督导与咨询在审计质量中的作用

    对质量控制而言，在审计计划和审计实施阶段，事前和事中的指导和监督具有“防患于未然”的特征；而在审计完成阶段，由事务所高层负责人进行的最终复核，是把住审计质量的最后一道关口，至为重要。咨询是指各级审计人员在审计过程中遇到困惑、疑难的专业问题或涉及各方的复杂的法律责任问题时，向事务所内或所外的有关专家请教，它是在审计实施阶段保证审计质量的重要手段，而且还能凭借第三者的独立、客观判断来制衡审计人员可能的主观偏差，可以起到有效的防止审计风险的作用。

    (2)重视审计计划对审计实施的指导

    审计计划对审计的预期范围和实施方式做出了规划，对实施审计所需要执行的审计程序的性质、时间和范围做出了详细规划与说明。因此，从控制审计质量的角度来看，应重视审计计划指导审计实施。

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