销售价格:
（二）.尚未开发的土地（土地征用及拆迁补偿费）是否纳入资本化的资产范围？
购入土地（土地征用及拆迁补偿费或土地使用权，以下统称土地）是房地产开发的第一步，而且获取土地的费用往往占开发项目成本的很大比重。尚未开发的土地是否纳入资本化的范围值得我们讨论。美国有关会计准则规定，没有进行开发的土地不应将其纳入资本化的资产范围。如果为了特定用途而开发土地的工作正在进行，则取得土地的利息费用支出可资本化。可见美国是将在土地上的开发活动的进行作为资本化的必要条件之一。而其他大多数国家的会计准则在这个问题上未作明确规定。
这个问题实际上是房地产开发项目借款费用何时开始资本化的问题。 根据我国《 国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知 》第 （二）条土地征用及拆迁补偿费、公共设施配套费。“房地产开发企业实际发生的土地征用及拆迁补偿费、公共设施配套费，应按成本对象进行归集和分配，并按规定在税前进行扣除：（1）属于成本对象完工前实际发生的，直接摊入相应的成本对象；（2）属于成本对象完工后实际发生的，首先应按规定在已完工成本对象和未完工成本对象之间进行分摊，再将应由已完工成本对象负担的部分，在已实现销售的可售面积和未实现销售的可售面积之间进行分摊，其中，应由已实现销售的可售面积分摊的部分，准予在当期扣除。”另我国《企业会计准则——借款费用》规定以下三个条件同时具备时开始借款费用资本化：“（1）资产支出已经发生；（2）借款费用已经发生；（3）为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。”这与国际会计准则第23号以及美国财务会计准则有关规定是基本相同的。
根据以上原则，对尚未开发的土地所发生的借款费用的处理应具体分析：（1）如果该土地是用于特定房地产项目的土地，则为获取该土地所发生的借款费用应该予以资本化。因为虽然在该土地上的建筑施工活动尚未进行，但获取该土地实际上也是房地产项目开发活动的重要环节之一。总之，购入土地和后续的建筑施工活动一样，也属于为使资产达到预定可使用状态所必需的购建活动或准备活动。因此，在土地的使用方向已经明确的情况下，在购入之时应该将其纳入资本化的资产范围。（2）如果该土地的使用方向尚不明确，例如很多房地产公司购入土地仅仅是为了作为土地储备，则暂时不宜将其纳入资本化资产范围。因为谈不上为实现资产预定用途所必需的购建活动或准备活动正在进行，因此不符合资本化资产的条件，只能暂时作费用化处理，待土地使用方向明确后，再将其纳入资本化资产的范围。
（三）.关于房地产开发项目借款费用资本化的停止时间。
关于借款费用资本化的停止时间，各国会计准则也有具体规定。我国《企业会计准则——借款费用》规定：“当所购建的固定资产达到预定可使用状态时，应停止其借款费用的资本化。”这也与国际会计准则和其他一些国家的准则关于借款费用资本化的停止时间的规定基本相同的。
将开发产品销售作为资本化停止的时间不符合国际会计惯例和我国的会计准则。因为房地产开发项目销售与开发项目完工是两个时间概念。根据我国目前的有关规定，对现售的房地产项目而言，在竣工之后至销售之前，还要经过一系列程序，包括：质量验收、面积测绘以及最关键的申报销售许可证等。因此，房地产项目竣工并不意味着该项目能够马上投入销售。而预售的房地产项目又有所不同，销售往往始于项目开发前期的某一时间，在我国是完成项目总投资的30%即可申请预售许可证，因此销售开始之时远远早于项目竣工之时。所以无论在哪种情况下，以开发产品销售作为资本化停止的时间是很不合理的。
由于房地产项目的销售方式不同，以开始销售作为资本化停止的时点会导致销售方式不同的房地产项目在会计处理上的不一致，有违实质重于形式原则和一致性原则。如果以销售开始作为资本化结束的时间，将使预售的房地产项目的资本化期间大大短于现房销售的房地产项目，使预售房地产项目承担的借款费用更多地被费用化处理，从而降低不同企业经营业绩和财务状况的可比性。
因此，对于房地产项目借款费用资本化的停止时间，应以《企业会计准则——借款费用》规定的“达到预定可使用状态时”既“成本对象完工”为依据。
引文注释：
（注1）《企业会计准则2002》，中华人民共和国财政部制定，经济科学出版社出版，第535页。
（注2）《企业会计制度2001》，中华人民共和国财政部制定，经济科学出版社出版，第37页
（注3）《税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知 》，颁布单位：国家税务总局，第五条“关于成本和费用的扣除问题”中第（三）“借款费用”。
（注4）《国际会计准则—2002》，北京：中国财政经济出版社出版，第830页
（注5）王世定、李海军主译，美国财务会计准则委员会制定《美国财务会计准则》，经济科学出版社，第316页
参考文献：
1、《国际会计准则—2002》，北京：中国财政经济出版社出版。
2、王世定、李海军主译，美国财务会计准则委员会制定《美国财务会计准则》，经济科学出版社。
3、《企业会计准则2002》，中华人民共和国财政部制定，经济科学出版社出版。
4、《企业会计制度2001》，中华人民共和国财政部制定，经济科学出版社出版。
5、主编扬国良，《最新企业会计准则全书》，中国人事出版社出版。
6、《税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知 》，颁布单位：国家税务总局。
首页 上一页 1 2 3 4 下一页 尾页 4/4/4
